Когда начислять ндс, если право собственности переходит к покупателю после отгрузки

Вычет по НДС раньше перехода права собственности

С начислением НДС в момент отгрузки в тех случаях, когда она происходит раньше перехода права собственности, налогоплательщики уже, похоже, смирились. А может ли покупатель, принявший от продавца материальные ценности, поставить НДС к вычету раньше, чем получит на них право собственности?

Объектом обложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров, которая представляет собой переход права собственности на них на возмездной основе (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 39 НК). Зачастую стороны договора предусматривают, что право собственности на товары перейдет к покупателю позже их отгрузки (например, только в момент последующей оплаты). В таком случае в момент передачи товаров объекта обложения НДС еще нет. Несмотря на это, налоговики настаивают: продавец все равно должен начислить НДС в периоде отгрузки товаров (один из последних примеров — Письмо Минфина России от 8 сентября 2010 г. N 03-07-11/379). Они опираются на п. 1 ст. 167 Налогового кодекса, который предписывает определять налоговую базу по НДС в момент отгрузки, если тот наступает раньше дня оплаты. Между тем налоговая база — это стоимостная характеристика объекта налогообложения (п. 1 ст. 53 НК). Поэтому до того, как возникнет объект, не может появиться и налоговая база. Однако это соображение инспекторы не принимают во внимание и в своей борьбе за начисление НДС по факту отгрузки позиций не сдают. Судя по арбитражной практике, желающих спорить с ними становится все меньше.
Раз момент перехода права собственности никак не влияет на начисление НДС — вынь да положь инспекции налог в периоде отгрузки, — было бы логично и при заявлении вычета на него не ориентироваться. Посмотрим, выполняются ли в момент приемки товаров покупателем, но до перехода права собственности на них, условия, предусмотренные в Налоговом кодексе для вычета.

Условие первое: вычетам подлежат суммы НДС в отношении товаров, «приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами НДС» (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК). Из этой формулировки следует, что для вычета имеет значение лишь намерение использовать покупку для проведения таких операций, а вовсе не факт начала использования. Это важный нюанс, поскольку распоряжаться имуществом, право собственности на которое еще не получено, покупателю запрещает закон (ст. 491 ГК), за исключением случаев, когда в договоре указано иное (например, продавец может разрешить покупателю использовать переданные ему объекты в качестве основных средств еще до перехода права собственности на них).

Примечание. Для вычета НДС имеет значение лишь намерение использовать покупку для проведения облагаемых этим налогом операций, а вовсе не факт начала использования.

Еще один возможный камень преткновения в формулировке этого условия — в том, что вычету подлежит НДС «по приобретаемым» товарам. Поскольку под приобретением чего-либо принято понимать переход права собственности, налоговики могут настаивать на том, что до момента передачи этого права от продавца к покупателю товар не удовлетворяет этому условию. Однако «приобретаемым» — не то же самое, что «приобретенным»: как видим, факт перехода в собственность для вычета не важен, важен «запуск» процесса, который ведет к приобретению, то есть начало исполнения по договору, предполагающему переход права собственности. В таком же ключе можно понимать и общую характеристику сумм принимаемого к вычету НДС: «Вычету подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров». Поскольку здесь не сказано «в момент приобретения», то приходим к выводу, что для вычета важно предъявление налога в рамках гражданско-правовых отношений, предполагающих переход права собственности. Тем не менее это самый «скользкий» момент в доказывании права на вычет по моменту оприходования, но до получения права собственности.
Условие второе состоит в принятии покупки на учет (п. 1 ст. 172 НК). Учет здесь подразумевается бухгалтерский — в силу п. 1 ст. 54 Налогового кодекса, который предписывает рассчитывать налоговую базу на основе данных бухучета. Правила последнего требуют отражать поступившие в организацию товарно-материальные ценности, право собственности на которые еще не получено, на забалансовом счете 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение». Поскольку названный пункт ст. 172 не содержит положений о том, на каких именно счетах — балансовых или забалансовых — должна быть учтена покупка, то при оприходовании на счет 002 это условие выполняется.

Примечание. Налоговый кодекс не уточняет, на каких именно счетах — балансовых или забалансовых — должны быть отражены товары, чтобы возникло право на вычет НДС. Поэтому при оприходовании их на счет 002 такое условие, как принятие покупки на учет, выполняется.

Условие третьеналичие счета-фактуры (п. 1 ст. 172 НК). Казалось бы, это условие самое простое, однако в нем тоже можно углядеть препятствие для вычета в момент поступления товаров. Налоговики, что не исключено, сочтут, что счет-фактура, выставленный продавцом при отгрузке товаров, но до их реализации, то есть до передачи права собственности, не дает права на вычет (один из примеров подобного подхода можно найти в Письме Минфина России от 22 июля 2008 г. N 03-07-11/261). Пункт 3 ст. 168 Налогового кодекса действительно требует выставлять счета-фактуры «при реализации в течение пяти дней со дня отгрузки». Однако, во-первых, подход Минфина вообще исключает возможность выставить дающий право на вычет счет-фактуру в случаях, когда между отгрузкой и переходом права собственности проходит более пяти дней, а значит, исходя из принципа равенства налогообложения (ст. 3 НК) он должен быть признан неверным. Слова «при реализации» следует понимать как «при исполнении продавцом договора, который предусматривает реализацию (т.е. переход права собственности на отгруженный товар)». Во-вторых, не могут служить основанием для отказа в вычете такие счета-фактуры, которые позволяют налоговикам идентифицировать продавца, покупателя, наименование и стоимость товаров, а также ставку и сумму налога (п. 2 ст. 169 НК). Если приведенные в счете-фактуре данные позволяют однозначно установить все эти сведения, то для получения вычета совсем не важно, когда он выписан — вовремя, раньше или позже.
Итак, как видим, в Налоговом кодексе нет положений, которые напрямую либо косвенно увязывали бы момент вычета с моментом перехода права собственности. Не видят связи между ними и арбитражные суды, которым приходилось рассматривать подобные споры. Так, Девятый арбитражный апелляционный суд г. Москвы указал: «Налоговое законодательство не ставит право на получение налогового вычета по НДС в зависимость от постановки объекта на учет в качестве основного средства, момента перехода права собственности и рисков от подрядчика к заказчику, принятия на учет работ в полном объеме» (Постановление от 2 августа 2010 г. N 09АП-16435/2010-АК). В другом Постановлении (от 8 декабря 2009 г. N 09АП-23910/2009-АК) тот же суд подчеркнул, что налоговое законодательство не связывает право на применение налоговых вычетов по НДС с гражданско-правовыми условиями договора, касающимися момента перехода права собственности на поставленный товар.

Примечание. В налоговом законодательстве нет положений, которые напрямую либо косвенно увязывали бы момент начисления вычета с моментом перехода права собственности. Не видят связи между ними и арбитражные суды, которым приходилось рассматривать подобные споры.

Основные средства

Относительно НДС, предъявленного по приобретаемым основным средствам, в Налоговом кодексе есть отдельное положение: налог подлежит вычету в полном объеме в момент принятия основных средств на учет (абз. 3 п. 1 ст. 172). Со ссылкой на него налоговики утверждают, что вычет возможен только в момент учета приобретаемого для использования в качестве основных средств объекта именно на счете 01. Этот подход давно опровергла арбитражная практика, в том числе и на уровне Высшего Арбитражного Суда РФ (Определение ВАС РФ от 17 марта 2008 г. N 2862/08).
Дополнительная сложность связана с выбором забалансового счета, на котором следует учитывать такие объекты до получения права собственности на них. В случае, когда по договору с продавцом покупатель имеет право использовать такое имущество с момента получения, нередко используют счет 001 «Арендованные основные средства». Выбор этого счета обоснован, поскольку в отношении таких объектов организация фактически получает право пользования, как и при аренде. Признают это и арбитражные суды. Так, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в Постановлении от 21 апреля 2004 г. N А52/3052/03/2 отклонил довод налоговой инспекции о том, что до перехода права собственности на основные средства они не могут быть приняты к учету (на основании этого довода налоговики настаивали на невозможности вычета НДС), признав правомерным вычет налога по моменту оприходования объектов на счете 001.
Другой вариант учета такого имущества — на счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». Проверяющие могут придерживаться мнения, что этот счет предназначен исключительно для тех материальных ценностей, которые фирма намерена впоследствии учитывать либо как товары для продажи, либо как сырье и материалы. Во избежание возможных споров в некоторых фирмах по возможности делают вид, что сначала приобрели имущество как товар (для этого в момент получения права собственности его отражают на счете 40 «Товары»), а спустя время издают приказ об использовании его в качестве основного средства (составляют бухгалтерскую справку и переводят на счет 01).

Читать еще:  Внимание! с 01.01.2018 действует новая форма кудир

Недвижимость

Право собственности на недвижимость переходит только в момент госрегистрации смены собственника. Процесс этот небыстрый, поэтому зачастую покупатель получает здания и сооружения (и даже начинает их использовать) задолго до внесения соответствующих записей в госреестр.
Споры о возможности вычета НДС до госрегистрации перехода права собственности налогоплательщики ведут с налоговыми инспекторами уже давно. Практика складывается не в пользу последних: арбитражные суды не связывают право на вычет НДС по недвижимости с фактом госрегистрации (см., например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 1 ноября 2007 г. N А33-949/07-Ф02-8338/07, Поволжского округа от 25 ноября 2008 г. по делу N А55-5312/08, Московского округа от 8 декабря 2009 г. N КА-А40/12996-09, Западно-Сибирского округа от 15 июня 2009 г. N Ф04-3453/2009(8568-А27-42), Определение ВАС РФ от 20 октября 2009 г. N ВАС-13052/09). А Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа дополнительно пояснил: Налоговый кодекс указывает лишь на необходимость принять имущество на учет, чтобы воспользоваться правом на вычет, и при этом не имеет значения, на каком счете бухгалтерского учета отражено имущество (Постановление от 21 августа 2009 г. по делу N А32-29807/2006-59/524).

Минфин разъяснил, когда продавец должен начислить НДС, если переход права собственности на товар происходит позже отгрузки

При продаже оборудования обязанность по исчислению НДС возникает у продавца на дату отгрузки, независимо от того, в какой момент, согласно условиям договора, право собственности переходит к покупателю. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 06.10.15 № 03-07-15/57115, которое является ответом на запрос Федеральной налоговой службы.

Чиновники Минфина рассмотрели следующую ситуацию. Право собственности на оборудование переходит к покупателю в момент поставки готового изделия указанным покупателем третьему лицу. Когда поставщик этого оборудования должен начислить НДС?

Как известно, реализация товара облагается НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). А реализацией товаров, как установлено пунктом 1 статьи 39 НК РФ, признается передача права собственности на них. Соответственно, при реализации товара продавец обязан начислить НДС. Правило момента определения налоговой базы по НДС изложено в пункте 1 статьи 167 НК РФ. Согласно этому правилу, моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

  • день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
  • день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (ст. 167 НК РФ).

В Налоговом кодексе не сказано, что понимать под датой отгрузки. Исходя из положений статьи 9 Федерального закона от 06.12.11 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», каждый факт хозяйственной жизни необходимо оформлять первичными учетными документами. В соответствии с пунктом 2 данной статьи обязательными реквизитами первичного учетного документа являются дата его составления и содержание факта хозяйственной жизни.

Таким образом, датой отгрузки (передачи) товаров в целях расчета НДС признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя или перевозчика для доставки товара покупателю. А значит, заключают в Минфине, продавец обязан начислить НДС на дату отгрузки товаров, независимо от установленного договором момента перехода права собственности на них.

Этот вывод наиболее актуален в ситуации, когда отгрузка товара (например, оборудования) произошла в одном налоговом периоде, а право собственности, согласно договору, переходит к покупателю в другом периоде (например, после оплаты и наладки оборудования). Если следовать разъяснению Минфина, то и в этом случае НДС необходимо начислить в периоде отгрузки.

Как учесть товары без перехода права собственности?

В договоре купли-продажи фирма может предусмотреть переход права собственности на товары к покупателю не в момент отгрузки, а позже, например, после того, как товары будут оплачены или доставлены в определенный пункт. Как компаниям учитывать такую продукцию, рассказал Тенгиз Бурсулая, ведущий аудитор ЗАО «АКФ “МИАН”».

Согласно пункту 1 статьи 223 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Гражданский кодекс допускает возможность сторон договора купли-продажи согласовать момент возникновения права собственности у приобретателя вещи в ином порядке. Так, в статье 491 ГК РФ указано следующее: в случаях, когда контрактом предусмотрено, что право собственности на переданный покупателю товар сохраняется за продавцом до оплаты или наступления иных обстоятельств, покупатель не вправе до перехода к нему права собственности отчуждать товар или распоряжаться им иным образом, если иное не предусмотрено законом или договором либо не вытекает из назначения и свойств товара.

В случаях, когда в срок, предусмотренный контрактом, переданный товар не будет оплачен или не наступят иные обстоятельства, при которых право собственности переходит к покупателю, продавец вправе потребовать вернуть ему товар, если иное не предусмотрено договором.

Вместе с тем заключение такого договора не лишает продавца права требовать согласно пункту 3 статьи 486 ГК РФ оплаты товара и уплаты процентов в соответствии со статьей 395 ГК РФ.

Бухгалтерский и налоговый учет у продавца

Товары учитываются в составе материально-производственных запасов (МПЗ) организации и отражаются в бухгалтерском учете по фактической себестоимости, равной сумме фактических затрат на их приобретение (без НДС) (п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н).

Если право собственности на товар переходит к покупателю после получения от него оплаты, то на дату отгрузки фактическая себестоимость продукции списывается со счета 41 «Товары» в дебет счета 45 «Товары отгруженные» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н).

На дату перехода к покупателю права собственности на отгруженные товары организация признает выручку от продажи в сумме поступивших средств, что отражается записью по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка» (п. п. 5, 6, 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 32н, Инструкция по применению Плана счетов). Одновременно фактическая себестоимость реализованного товара списывается со счета 45 в дебет счета 90, субсчет 90-2 «Себестоимость продаж».

НДС у продавца

Как следует из главы 21 НК «Налог на добавленную стоимость» (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ), реализация товаров представляет собой объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость. Следовательно, после отгрузки товара фирма обязана начислить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, и отразить эту операцию в учете. Моментом определения налоговой базы по НДС, в соответствии с пунктом 1 статьи 167 Налогового кодекса, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки товаров или день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

В письме Минфина от 11 марта 2013 года № 03-07-11/7135 финансистами высказано мнение, что если отгрузка товара была произведена в одном налоговом периоде, а право собственности на этот товар переходит к покупателю в другом периоде, то начисление НДС следует произвести в том периоде, в котором осуществлена отгрузка, независимо от момента перехода права собственности.

В соответствии с письмами Минфина России от 1 ноября 2012 года № 03-07-11/473, от 1 марта 2012 года № 03-07-08/55, от 13 января 2012 года № 03-07-11/08, от 22 июня 2010 года № 03-07-09/37 под датой отгрузки (передачи) товаров понимается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи) для доставки товаров покупателю.

Налоговая база определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса как стоимость товаров без учета налога. Используемая при определении суммы налога ставка определяется в соответствии со статьей 164 Налогового кодекса.

В письме Минфина № 03-07-11/7135 финансистами высказано мнение, что если отгрузка товара была произведена в одном налоговом периоде, а право собственности на этот товар переходит к покупателю в другом периоде, то начисление НДС следует произвести в том периоде, в котором осуществлена отгрузка.

Читать еще:  Расчет и выплата доли участнику при выходе из ооо

При продаже продукции (товара, иного имущества) по договору с особым переходом права собственности сумма НДС должна быть начислена независимо от того, что выручка в учете продавца не отражается до момента наступления соответствующих обстоятельств, поскольку факт отгрузки товара покупателю присутствует.

В соответствии с письмами Минфина от 11 марта 2013 года № 03-07-11/7135, от 8 сентября 2010 года № 03-07-11/379 в силу того, что момент определения налоговой базы по НДС не привязан к переходу права собственности на товар, признаваемому реализацией в целях налогообложения, начислить сумму налога продавец обязан именно в день фактической отгрузки товара.

С учетом вышеизложенного, момент определения налоговой базы при реализации товаров по договору с особым порядком перехода права собственности возникает на дату первого по времени составления первичного документа, оформленного на имя покупателя, т.е. на дату отгрузки товара (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ.)

В бухгалтерском учете сумма НДС, начисленная и предъявленная покупателю до момента признания выручки от продажи товаров, может быть отражена, например, на счете 45 или на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «НДС, начисленный при отгрузке товара с особым порядком перехода права собственности».

На дату признания выручки начисленная сумма НДС списывается со счета 45 (или 76), субсчет «НДС, начисленный при отгрузке товара с особым порядком перехода права собственности», в дебет счета 90, субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость».

Налог на прибыль

Выручка от реализации товаров (без НДС) в налоговом учете признается доходом от реализации на дату перехода права собственности на них к покупателю (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ). Стоимость приобретения товаров, отгруженных покупателю, относится к прямым расходам на дату их реализации, т.е. на дату перехода к покупателю права собственности (абз. 3 ст. 320, пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Бухгалтерский и налоговый учет у покупателя

Теперь рассмотрим учет у компании, которая покупает товар по договору с особым переходом права собственности. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным приказом Минфина от 9 июня 2001 года № 44н, товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи. Следовательно, в части бухгалтерского учета товаров наряду с ПБУ 5/01 торговые организации пользуются и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина от 28 декабря 2001 года № 119н (далее –Методические указания № 119н).

В силу пункта 18 Методических указаний № 119н товары, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении, учитываются на забалансовых счетах в оценке, предусмотренной в договоре, или в оценке, согласованной с их собственником. При отсутствии цены на указанные товары в договоре или цены, согласованной с собственником, они могут учитываться по условной оценке.

Планом счетов бухгалтерского учета для отражения в учете полученных от продавца неоплаченных товаров, запрещенных к расходованию условиями договора до их оплаты, предназначен забалансовый счет 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» (см. также письмо Минфина России от 24 августа 2007 г. № 07-05-06/218).

После оплаты товара покупатель списывает стоимость продукции с забалансового счета и отражает его на балансовом счете 41 «Товары».

НДС у покупателя

У покупателя товаров, приобретающих их по договору с особым переходом права собственности, как правило, возникает вопрос о моменте применения вычета по НДС. Глава 21 НК РФ определяет три условия, единовременное выполнение которых дает налогоплательщику право воспользоваться вычетом по НДС:

  • товары приобретены для использования в налогооблагаемых операциях;
  • товары приняты к учету;
  • имеется счет-фактура, оформленный надлежащим образом.

При этом глава 21 НК РФ не разъясняет, что понимается под принятием товаров к учету, хотя Минфин считает, что в данном случае законодатель имел в виду отражение их на балансе организации, то есть только после перехода права собственности на переданные товары компания может воспользоваться вычетом. В то же время из НК РФ прямо это не вытекает.

Кроме того, учет товаров на забалансовом счете является одной из составляющих частей ведения бухгалтерского учета, на что указывает план счетов. Следовательно, воспользоваться налоговым вычетом по НДС компания может уже после отражения продукции на забалансе. Данная позиция подтверждается письмами Минфина от 21 октября 2008 года № 03-07-08/242, от 6 мая 2008 года № 03-07-08/107.

Профессиональная пресса для бухгалтера

Для тех, кто не может отказать себе в удовольствии полистать свежий журнал, почитать проверенные экспертами качественно сверстанные статьи. Выбрать журнал >>

Если у Вас есть вопрос — задайте его здесь >>

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2019 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

НДС и переход права собственности в момент отгрузки на склад покупателя

В настоящее время нередко можно встретить особый порядок перехода права собственности на товар, от которого зависит в том числе и НДС. В сегодняшней статье мы расскажем о порядке начисления НДС, выставления счета-фактуры и принятия налога к вычету при переходе права собственности на товар в момент его отгрузки на склад покупателя, находящегося в другом регионе.

В соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ, моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат – дата отгрузки или дата оплаты. При этом из положений п. 3 ст. 167 НК РФ и имеющихся разъяснений официальных лиц следует, что понятия «отгрузка» и «реализация» – не всегда одно и то же.

Согласно официальным разъяснениям налоговой службы, представленным в Письме ФНС РФ от 28.02.06 № ММ-6-03/202@, «датой отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи)», а «если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, в соответствии с п. 3 ст. 167 НК РФ, такая передача права собственности в целях применения главы 21 Кодекса приравнивается к его отгрузке».

Таким образом, по разъяснениям официальных лиц, дата отгрузки товара – это либо дата составления первого первичного документа в адрес его покупателя, либо дата перехода права собственности на товар (если товар не отгружается и не транспортируется).

В нашем случае первым первичным документом, составленным в адрес покупателя, является товарная накладная (или, например, товарно-транспортная накладная, если товар доставляется автомобильным транспортом). Данный документ составляется на дату фактической отгрузки товара со склада организации-продавца. Таким образом, датой отгрузки в целях исчисления НДС в данном случае является дата фактической отгрузки товара со склада организации, на которую составляется товарная (товарно-транспортная) накладная в адрес покупателя.

В связи с этим НДС начисляется на момент указанной отгрузки (если, конечно, оплата производится позже), то есть на момент отражения товара на счете 45 «Товары отгруженные» (в соответствии с действующим Планом счетов, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.00 № 94н).

Что касается составления счета-фактуры, то, согласно п. 3 ст. 168 НК РФ, при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав.

Как видно, в приведенных положениях одновременно говорится о двух моментах – моменте реализации и моменте отгрузки. Но ведь указанные моменты не всегда совпадают.

Понятие «реализация», как известно, раскрывается в ст. 39 НК РФ, согласно которой реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу. Таким образом, момент реализации товаров привязан к моменту перехода права собственности на эти товары.

Понятие «отгрузка», как мы выяснили, привязана к фактической отгрузке товара со склада поставщика, когда составляется первый первичный документ на этот товар в адрес покупателя.

В связи с изложенным вполне правомерно возникает вопрос о том, к какому моменту все же следует привязываться при выставлении счета-фактуры.

Читать еще:  Кадровые документы, которые должны быть в организации

Отметим, что представители Минфина РФ разъясняли в свое время указанные выше положения п. 3 ст. 168 НК РФ о моменте выставления счетов-фактур – см. Письмо Минфина РФ от 26.07.04 № 03-04-08/45 «О сроках выставления счетов-фактур». Хотя данные разъяснения относятся к ранее действующей редакции п. 3 ст. 168 НК РФ, но она принципиально не изменилась, и данные разъяснения можно считать актуальными и сегодня. Итак, в данном письме Минфин указал, что «определение срока выставления счета-фактуры продавцом товаров (работ, услуг) непосредственно связано с датой отгрузки этих товаров (выполнения работ, оказания услуг)».

Далее обратимся к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС (Постановление Правительства РФ от 02.12.00 № 914). В соответствии с п. 16, в книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС, в том числе при отгрузке (передаче) товаров (выполнении работ, оказании услуг), имущественных прав. А регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство (п. 17 Правил).

Итак, Правила фактически привязывают момент выставления (выписки) счета-фактуры к моменту, когда возникает обязанность по исчислению НДС, в частности, к моменту отгрузки.

Если обобщить все вышеприведенные нормы, то можно сделать вывод – счет-фактуру следует выставлять не позднее 5 календарных дней, считая с даты отгрузки товара (то есть с даты первого по времени составления первичного документа в адрес покупателя или, если фактической отгрузки не происходит, но производится передача права собственности на товар – то на момент перехода права собственности).

Что касается момента применения налогового вычета у покупателя, то отметим следующее.

Сумма НДС по товарам, как известно, в общем случае принимается к вычету при выполнении следующих условий:

— товары используются в деятельности, облагаемой НДС или приобретены для перепродажи (п. 2 ст. 171 НК РФ);

— товары приняты на учет на основании соответствующих первичных учетных документов (абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ);

— имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура (п. 1 ст. 169 НК РФ, п. 1 ст. 172 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации, даже если счет-фактура будет датирован ранее даты принятия покупателем товара к учету, покупатель все равно не сможет ранее даты принятия товара к учету воспользоваться налоговым вычетом. Поэтому момент применения покупателем налогового вычета по НДС привязан к моменту принятия им соответствующего товара к учету (при выполнении к этому моменту остальных условий принятия НДС к вычету) – покупатель отражает товар на балансе в момент перехода права собственности на него к покупателю, что в вашем случае совпадает с моментом фактического поступления товара на склад покупателя.

Таким образом, при наличии к моменту принятия товара к учету счета-фактуры, выставленного организацией-продавцом, и при условии, что товар приобретен для использования в деятельности, облагаемой НДС, или для перепродажи, покупатель вправе воспользоваться налоговым вычетом по НДС в момент отражения товара на соответствующих балансовых счетах (счет 41 «Товары», если покупатель приобретает товар с целью перепродажи).

Как исчислить НДС, если право собственности на товар переходит к покупателю позже отгрузки?

Общество по договорам поставки реализует продукцию. Переход права собственности по договору определен как момент поступления продукции к Грузополучателю. С момента отгрузки грузополучателем и до момента поступления товара товар находится в собственности продавца и учитывается как «товары отгруженные».

Согласно п. 1 ст. 38 Налогового кодекса РФ объект налогообложения реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Таким образом, объект налогообложения по НДС возникает в момент перехода права собственности на товар.

В свою очередь, положения п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ содержат положения о моменте определения налоговой базы, которым является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно п. 3 ст. 11 Налогового кодекса РФ понятия «налогоплательщик» объект налогообложения», «налоговая база», «налоговый период» и другие специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях настоящего Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 53 Налогового кодекса РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения.

Налоговое законодательство не раскрывает понятие «отгрузка». Из системного толкования ст. 146 и 167 Налогового кодекса РФ можно прийти к выводу о том, что налоговая база при поставке товара, предусматривающей переход права собственности на товар в момент поступления продукции к грузополучателю должна определяться дважды: на момент передачи товара и на момент перехода права собственности, с обязанностью уплаты НДС дважды (на момент отгрузки и на момент перехода права собственности).

Принимая во внимание тот факт, что налоговое законодательство исходит из принципа недопущения двойного налогообложения, налогоплательщик полагает, что НДС, уплаченный с операции по отгрузке товара, подлежит вычету в периоде уплаты НДС с реализации, сопровождающейся переходом права собственности на товар.

1. В каком порядке надлежит осуществлять Продавцу налогообложение по НДС операции по реализации товара, право собственности на который в момент фактической отгрузки не переходит?

2. Обязанность начисления НДС и порядок оформления счета-фактуры Продавцом в момент фактической отгрузки товара, право собственности на который не перешло в текущем налоговом периоде.

3. Правомерно ли приятие Продавцом к вычету НДС, уплаченного ранее им при отгрузке товара, право собственности на который не перешло, в периоде уплаты НДС с реализации, сопровождающейся переходом права собственности на товар?

В связи с письмом по вопросам о моменте определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и оформлении счетов-фактур Департамент налоговой и таможенной политики сообщает.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 [K=14;P=146;T=статьи 146 Налогового кодекса] Российской Федерации (далее — Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 [K=14;P=167;T=статьи 167 Кодекса] моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

На основании пункта 1 статьи 9 Федерального закона [D=60089;T=от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ] «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичными учетными документами. При этом в соответствии с пунктом 2 данной статьи первичные учетные документы должны содержать в качестве обязательных реквизитов дату составления указанных документов и содержание факта хозяйственной жизни.

В связи с этим датой отгрузки (передачи) товаров в целях налога на добавленную стоимость признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя или перевозчика для доставки товара покупателю.

Таким образом, если при реализации товаров наиболее ранней из дат, установленных указанным пунктом 1 [K=14;P=167;T=статьи 167 Кодекса] в целях определения налоговой базы, является дата отгрузки товаров, обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость у продавца возникает на дату отгрузки товаров независимо от момента перехода права собственности, установленного договором. При этом на основании пункта 3 [K=14;P=168;T=статьи 168 Кодекса] соответствующие счета-фактуры выставляются продавцом не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товаров.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России [D=55922;T= от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138] направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector