Кому учитывать курсовые разницы при посреднических операциях

Учет курсовых разниц при посреднических операциях (импорт и экспорт товаров)

Материалы подготовлены группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

В практике хозяйствующих субъектов распространены продажа и покупка товаров (работ, услуг) через посредников по договорам комиссии, поручения или агентирования, при этом их стоимость по договору может быть установлена в иностранной валюте. Оплата по договору может осуществляться или в иностранной валюте или в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте. В таких случаях вознаграждение посредника также может быть установлено в иностранной валюте. В этих> случаях в ходе исполнения договора комиссии, поручения, агентирования могут возникать или курсовые или суммовых разницы.

Учет курсовых разниц при импорте товаров через посредника

Как правило, при импорте товаров через посредника с ними заключаются договоры комиссии. То есть импортные контракты с иностранными поставщиками заключаются не собственником товаров — комитентом, а посредником-комиссионером.

Статья 9 Федерального Закона Российской Федерации №173-ФЗ от 10.12.2003 года «О валютном регулировании и валютном контроле» валютные операции между резидентами запрещает.>Валютные операции между резидентами запрещены, за исключением некоторых операций, в том числе таких, как операций между комиссионерами (агентами, поверенными) и комитентами (принципалами, доверителями) при оказании комиссионерами (агентами, поверенными) услуг, связанных с заключением и исполнением договоров с нерезидентами о передаче товаров, выполнении работ, об оказании услуг, о передаче информации и результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них (подпункт >3 пункта 1 указанной статьи Закона).

В соответствии со статьей1001 главы51 Гражданского кодекса РФ комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.

При импорте товаров через посредника кроме стоимости самого товара и комиссионного вознаграждения образуются также другие расходы, оплачиваемые посредником, но являющиеся затратами комитента и поэтому подлежащие возмещению. Например:

— суммы НДС, уплачиваемые на таможне;

— суммы таможенных платежей и сборов;

— комиссии банка за покупку валюты, ведение импортной сделки, составление паспорта сделки;

— прибыль или убыток, образующиеся при отклонении курса покупки валюты от курса ЦБ РФ;

— >курсовые разницы и прочее.

Согласно пунктам 5 и 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 года №44н, материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении сырья за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение товаров являются контрактная стоимость приобретаемых товаров, сумма комиссионного вознаграждения (без НДС), а также уплаченные комиссионером и подлежащие возмещению комитентом суммы таможенной пошлины и таможенных сборов за таможенное оформление, комиссии банку, уплаченной агентом при приобретении валюты для исполнения поручения.

Оприходование товаров, приобретенных для организации комиссионером, отражается в бухгалтерском учете организации по дебету счета 41 «Товары» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Пунктом 1 статьи 996 Гражданского кодекса РФ установлено, что вещи, приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего. Таким образом, несмотря на то, что комиссионер производит закупку импортных товаров от своего имени, эта операция отражается в бухгалтерском учете организации-комитента как приобретение товаров по импорту. Кроме того, курсовые разницы, возникающие у комиссионера при приобретении импортного товара для организации-комитента, относятся за счет организации-комитента на основании статьи 1001 Гражданского кодекса РФ как расходы, связанные с исполнением поручения.

Согласно пунктам 4, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 10 января 2000 года №2н, стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и отчетности подлежит пересчету в рубли по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте. >При импорте МПЗ датой совершения операции является дата перехода права собственности к импортеру на импортируемые МПЗ (Приложение к ПБУ 3/2000).

Сумма разницы, образовавшейся вследствие отклонения курса покупки комиссионером иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ, установленного на дату покупки этой валюты, отражается в бухгалтерском учете комитента в составе операционных расходов (пункт 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 года №33н). Данная операция отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 91, субсчет «Прочие расходы», в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов с комиссионером.

В целях налогообложения прибыли сумма отрицательной разницы, образовавшейся вследствие отклонения курса покупки иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ, установленного на дату покупки этой валюты, включается в состав внереализационных расходов (подпункт 6 пункта 1 статьи265 Налогового кодекса РФ).

Что касается курсовой разницы, образующейся у комиссионера по расчетам с поставщиком импортного сырья, то, согласно пункту 13 ПБУ 3/2000, отрицательная курсовая разница включается в состав внереализационных расходов комитента, для учета которых Инструкцией по применению Плана счетов предназначен счет 91 субсчет «Прочие расходы».

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ в целях налогообложения прибыли расходы в виде отрицательной курсовой разницы, полученной от переоценки имущества и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ, относятся к внереализационным расходам.

Аналогичным образом можно учесть и курсовую разницу по расчетам комиссионера с поставщиком товаров, >которая согласно договору комиссии относится за счет организации-комитента.

Сумма НДС, уплаченная комиссионером за счет комитента при перемещении товаров через таможенную границу РФ, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Сумму НДС, фактически уплаченную комиссионером при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, комитент имеет право принять к вычету при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату НДС (пункт 1 статьи172 Налогового кодекса РФ).

Комиссионеру не обязательно выставлять в адрес комитента счет-фактуру на сумму НДС, уплаченную им на таможне. Достаточно представить грузовую таможенную декларацию и платежный документ, подтверждающий факт перечисления налога. На основании этих документов комитент может принять сумму НДС к вычету.

Принятие к вычету сумм НДС отражается >в бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции с кредитом счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Сумму НДС, предъявленную комиссионером по оказанным посредническим услугам, комитент также имеет право принять к вычету на основании счета-фактуры и документов, подтверждающих фактическую уплату суммы НДС (подпункт 1 пункта 2 статьи171 и пункта 1 статьи172 Налогового кодекса РФ).

ЗАО «Альфа» приобретает материалы через российского посредника ЗАО «Дельта» по договору комиссии. Для приобретения материалов и оплаты таможенных платежей ЗАО «Альфа» перечислило на расчетный счет ЗАО «Дельта» 740 000,00 рублей Комиссионное вознаграждение определено в сумме 59 000,00 рублей, в том числе НДС 9 000,00 рублей ЗАО «Дельта» купило материалы от своего имени и предоставило ЗАО «Альфа» документы и отчет, по которому:

-контрактная стоимость приобретенных материалов – 15 000 долларов США;

-сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная на таможне – 96 255,00 рублей;

-таможенная пошлина — 69 750,00 рублей;

-таможенные сборы – 698,00 рублей;

-комиссия банка при покупке валюты – 4 000,00 рублей;

-отрицательная курсовая разница по расчетам с поставщиком сырья – 4 500,00 рублей;

убыток от покупки валюты в виде разницы, образовавшейся вследствие отклонения курса покупки комиссионером иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ, установленного на дату покупки этой валюты – 5 500,00 рублей.

Комиссионное вознаграждение удержано из средств, оставшихся после исполнения договора комиссии. Оставшаяся сумма неизрасходованных денежных средств перечислена на расчетный счет ЗАО «Альфа».

Официальный курс доллара США составил:

-на дату перехода права собственности на материалы и на дату покупки валюты комиссионером – 31,00 рублей./>USD;

-на дату оплаты поставщику – 31,30 рублей/>USD.

765 – «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты с комиссионером»;

766 – «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты с комитентом».

В бухгалтерском учете ЗАО «Альфа» сформированы следующие записи:

Кому учитывать курсовые разницы при посреднических операциях

ПРИОБРЕТЕНИЕ ПОСРЕДНИЧЕСКИХ УСЛУГ И КУРСОВЫЕ РАЗНИЦЫ

Продавать и приобретать товары (работы, услуги) у нерезидентов российские компании могут не только самостоятельно, но и с участием посредников. Расчеты в таких сделках обычно ведутся в иностранной валюте, при колебаниях курса которой возникают курсовые разницы. Какая из сторон посреднической сделки является их собственником и как они отражаются в учете, и пойдет речь в настоящем материале.

Читать еще:  Налоговикам настоятельно рекомендуется принимать авансовый расчет по налогу на имущество по новой форме

Если расчеты по сделке осуществляются в иностранной валюте, то понятно, что речь идет о внешнеторговой деятельности, ведь расчеты в валюте без ограничений возможны только между резидентами и нерезидентами. На это указывают положения Федерального закона от 10.12.2003 г. N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (далее — Закон N 173-ФЗ).
Осуществление валютных операций возможно лишь в рамках внешнеторгового контракта, заключаемого между резидентами разных стран. При этом внешнеторговый контракт является основным документом валютного контроля, определяющим условия проведения сделки, права и обязанности каждой из сторон, а также цену контракта. Самыми распространенными типами внешнеэкономических контрактов, конечно же, выступают контракты по экспорту-импорту товаров.
Причем законодательство Российской Федерации не запрещает экспортировать или импортировать товары с привлечением посредника, предоставляя экспортерам и импортерам довольно широкие возможности по выбору типа посреднического соглашения, заключаемого фирмой-собственником товаров на их покупку или продажу. Для этих целей могут использоваться договор комиссии, агентский договор или договор поручения. Так как порядок ведения бухгалтерского и налогового учета операций, совершаемых в рамках договоров посредничества, в первую очередь зависит от вида договора, заключаемого с посредником, то, по мнению автора, вначале следует обратиться к гражданско-правовым основам указанных соглашений.

Договор комиссии регулируется нормами главы 51 «Комиссия» Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ). Как следует из статьи 990 ГК РФ, сторонами комиссионного соглашения являются комитент (собственник товаров) и комиссионер (посредник). По договору комиссии комиссионер всегда совершает сделки с третьими лицами от своего имени, но за счет комитента, при этом права и обязанности по таким сделкам, совершенным посредником, всегда возникают у комиссионера.
Договору поручения посвящена глава 49 «Поручение» ГК РФ. Статьей 971 ГК РФ определено, что в договоре поручения сторонами договора выступают доверитель (собственник товаров) и поверенный (посредник). При этом поверенный всегда совершает определенные юридические действия (в том числе и сделки по купле-продаже товаров) от имени и за счет доверителя. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным с третьими лицами, возникают непосредственно у доверителя.
Гражданско-правовые основы агентского договора установлены главой 52 «Агентирование» ГК РФ. Сторонами данного договора выступают принципал (собственник товаров) и агент (посредник), это вытекает из статьи 1005 ГК РФ.
В рамках договора агентирования агент может за счет принципала совершать юридические и иные действия, как от своего имени, так и от имени принципала.
Права и обязанности сторон агентского договора, по сделкам совершенным агентом с третьими лицами, зависят от того, от чьего имени выступает агент.
Если сделка с третьим лицом совершена агентом от своего имени и за счет принципала, то приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по ее исполнению. В этом случае к агентскому договору применяются правила о договоре комиссии.
Если сделка с третьим лицом совершена агентом от имени и за счет принципала, то права и обязанности возникают непосредственно у принципала. В этом случае агентский договор исполняется по типу договора поручения.
В силу статьи 1011 ГК РФ применение к агентским отношениям правил о договорах комиссии и поручения возможно, если эти правила не противоречат положениям главы 52 ГК РФ или существу агентского договора.

Обратите внимание. Доступ к полному содержимому данного документа ограничен.

В данном случае предоставлена только часть документа для ознакомления и избежания плагиата наших наработок.
Для получения доступа к полным и бесплатным ресурсам портала Вам достаточно зарегистрироваться и войти в систему.
Удобно работать в расширенном режиме с получением доступа к платным ресурсам портала, согласно прейскуранту.

«Посреднические» разницы

Налоговый и бухгалтерский учет курсовых разниц у посредника

Посредническая деятельность хороша тем, что можно, не обладая собственными значительными средствами, продавать или покупать товары на сотни тысяч рублей, получая неплохую прибыль. Однако расплачиваться за эти выгоды приходится усложнением учета и документооборота. Особенно если посредник покупает товар за границей или продает там же за иностранную валюту. У посредника неизбежно возникают курсовые и суммовые разницы, которые нужно как-то разделить на «свои» и «чужие». Правилам разделения как раз и посвящена эта статья. И еще одно: для упрощения исчисление налога на добавленную стоимость в ней не рассматривается.

Начнем с конца

Помните, как выглядят теоремы в учебниках? Сначала вывод (например, сумма квадратов катетов равна квадрату гипотенузы), а уже потом доказательства. Эту статью мы выстроим так же. А выводы из нее следующие.

  • по валюте, которую получил для исполнения поручения
  • по своему вознаграждению
  • по дебиторской либо кредиторской задолженности, связанной с продажей товаров комитента или принципала (покупкой товаров для комитента или принципала)
  • по требованиям к комитенту либо принципалу по возмещению расходов по сделке, которые тот должен оплатить в соответствии с договором
  • по дебиторской либо кредиторской задолженности по расходам, понесенным в рамках исполнения договора, которые возмещает комитент либо принципал
  • по расходам, которые по договору не возмещаются

Заинтересовало, с чего мы это взяли? Что же, с удовольствием объясним. Но лучше на примерах. Если мы будем описывать правила бухгалтерского и налогового учета посреднических операций общими словами, мы лишь запутаем и себя, и вас.

Посредник покупает за валюту товары для комитента (принципала)

Предположим, комиссионер должен купить для российского комитента товар стоимостью 1000 евро у иностранного продавца. За это комитент обязуется заплатить 50 евро вознаграждени я п. 1 ст. 990 ГК РФ . Для расчетов с комитентом комиссионер использует счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с комитентом».

Напомним, что закон разрешает расчеты валютой между комитентом и комиссионером, если последний продает товары, работы или услуги комитента иностранцу-нерезиденту либо покупает их у нег о п. 3 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» . Но в нашем примере, для полного раскрытия темы, мы предполагаем, что у комитента валютного счета нет и поэтому он перечисляет комиссионеру рубли, поручая купить на них валюту, необходимую для сделки.

Как видим, «собственная» разница возникла у комиссионера только по его вознаграждению. Все остальные разницы он относил на расчеты с комитентом, в доходы и расходы их не включал.

Кстати, у комитента может возникнуть соблазн посчитать, что деньги, перечисленные комиссионеру, — это аванс под приобретение товаров, и на этом основании оценить их (товары) по курсу на дату перечисления денег комиссионеру. Однако это ошибка, аванс у комитента «возникнет» не раньше, чем комиссионер оплатит авансом же товары иностранному продавцу.

А если посредник не покупает, а, наоборот, продает товары комитента либо принципала иностранному покупателю за валюту? Как в этом случае ему учитывать возникающие разницы?

Посредник продает за валюту товары комитента (принципала)

И снова мы сразу переходим на язык проводок и чисел, так проще объяснить и понять порядок учета операций.

Комиссионер продал иностранному покупателю товары комитента за 3000 евро. Вознаграждение комиссионера — 70 евро, оно удерживается из денег, причитающихся к уплате комитенту.

На доставку товаров покупателю комиссионер потратил 100 евро, по условиям договора подобные расходы комитент возмещает отдельно, после подписания отчета комиссионера. Расчеты между комитентом и комиссионером ведутся в евро.

Итак, в рассмотренной ситуации «своей» комиссионер считает лишь разницу по возмещению расходов на перевозку и только ее отражает в качестве доходов в бухгалтерском и налоговом учете. Разницы по остальным операциям влияли только на расчеты с комитентом, но никак не на финансовые результаты посредника.

Интересный момент для комитента: до отчета комиссионера он не знает, когда тот отгрузил товары иностранному покупателю, какой курс был в этот день и когда покупатель расплатился. Следовательно, до того, как комиссионер представит отчет, комитент не должен отражать в учете курсовые разницы по задолженности покупателя. А когда отчет получен, комитент не обязан исправлять данные прошлых периодов, он включает курсовую разницу в доходы или расходы в день получения отчета. Рассчитывает комитент эту разницу исходя из курсов на день отгрузки товаров комиссионером и день оплаты товаров покупателем. Исчислять курсовые разницы по состоянию на прошедшие отчетные даты ему не нужно. Это нам подтвердили в Минфине России.

Читать еще:  Какие особенности у путевого листа для легкового такси?

Из авторитетных источников

“ При продаже товаров через комиссионера комитент отражает в налоговом учете только те курсовые разницы по валютной выручке, которые возникли в связи с изменением курса между датой подписания отчета и датой перечисления денег комиссионером. До дня подписания отчета курсовые разницы по отчетным датам комитент не рассчитывает и не отражает ” .

И не забудьте, в некоторых случаях посредник может стать налоговым агентом по НДС. Ему придется удерживать и отдавать в бюджет налог из каждого платежа, перечисляемого за границу, причем принять к вычету этот НДС посредник не вправ е пп. 1, 5 ст. 161, п. 3 ст. 171 НК РФ .

Учет курсовых и суммовых разниц при посреднических операциях


Учет курсовых и суммовых разниц при посреднических операциях

В.И. Кузнецова,
консультант-методолог ЗАО «ВКR-Интерком-Аудит»

И.Н. Соколова,
методолог-консультант ЗАО «ВКR-Интерком-Аудит»

Субъекты хозяйственной деятельности часто занимаются продажей и покупкой товаров (работ, услуг) через посредников согласно договорам комиссии, поручения или агентирования. При этом стоимость товаров может устанавливаться в договоре в иностранной валюте. Оплата товаров может осуществляться согласно договору или в иностранной валюте, или в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте. Вознаграждение посредника может быть также установлено в иностранной валюте. В этих случаях в ходе исполнения договоров комиссии, поручения, агентирования могут возникать или курсовые, или суммовые разницы.

1. Учет курсовых разниц при импорте материально-производственных запасов через посредника

Как правило, импортные контракты с иностранными поставщиками заключаются не собственником материально-производственных запасов — комитентом, а посредником-комиссионером.

Согласно ст. 9 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (далее — Закон N 173-ФЗ) запрещено осуществление валютных операций между резидентами за некоторым исключением, в том числе операций между комиссионерами (агентами, поверенными) и комитентами (принципалами, доверителями) при оказании комиссионерами (агентами, поверенными) услуг, связанных с заключением и исполнением договоров с нерезидентами о передаче товаров, выполнении работ, об оказании услуг, о передаче информации и результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них (подпункт 3 п. 1 ст. 9 Закона N 173-ФЗ).

В соответствии со ст. 1001 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) комитент обязан возместить комиссионеру, помимо уплаты комиссионного вознаграждения, израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.

При импорте материально-производственных запасов через посредника последний оплачивает, кроме стоимости самих материально-производственных запасов и комиссионного вознаграждения, другие расходы, которые являются затратами комитента и поэтому подлежат возмещению, среди которых можно выделить:

— суммы НДС, уплачиваемые на таможне;

— суммы таможенных платежей и сборов;

— комиссии банка за покупку валюты, ведение импортной сделки, составление паспорта сделки;

— прибыль или убыток, образующиеся при отклонении курса покупки валюты от курса Банка России;

— курсовые разницы и т.д.

Согласно п. 5 и 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение материально-производственных запасов являются контрактная стоимость приобретаемых материально-производственных запасов, сумма комиссионного вознаграждения (без НДС), а также уплаченные комиссионером и подлежащие возмещению комитентом суммы таможенной пошлины и таможенных сборов за таможенное оформление, комиссии банку, уплаченной агентом при приобретении валюты для исполнения поручения.

Принятие на учет материально-производственных запасов, приобретенных для организации комиссионером, отражается в бухгалтерском учете организации по дебету счета 10 «Материалы», 41 «Товары» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Вещи, приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего (п. 1 ст. 996 ГК РФ). Таким образом, несмотря на то что комиссионер производит закупку импортных товаров, материалов от своего имени, эта операция отражается в бухгалтерском учете организации-комитента как приобретение товаров или материалов по импорту. Кроме того, курсовые разницы, возникающие у комиссионера при приобретении импортных материально-производственных запасов для организации-комитента, относятся за счет организации-комитента на основании ст. 1001 ГК РФ как расходы, связанные с исполнением поручения.

Согласно п. 4, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000, утвержденного приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н, стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, пересчитывается для целей бухгалтерского учета в рубли по курсу Банка России, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте. При импорте датой совершения операции является дата перехода права собственности на импортируемые материально-производственные запасы к импортеру.

Сумма разницы, образовавшейся вследствие отклонения курса покупки комиссионером иностранной валюты от официального курса Банка России, установленного на дату покупки этой валюты, отражается в бухгалтерском учете комитента в составе операционных расходов (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Данная операция отражается в бухгалтерском учете комитента по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы», в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов с комиссионером.

В целях налогообложения прибыли сумма отрицательной разницы, образовавшейся вследствие отклонения курса покупки иностранной валюты от официального курса Банка России, установленного на дату покупки этой валюты, включается в состав внереализационных расходов комитента [подпункт 6 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)].

Что касается курсовой разницы, образующейся у комиссионера по расчетам с поставщиком импортных материально-производственных запасов, то согласно п. 13 ПБУ 3/2000 отрицательная курсовая разница входит в состав внереализационных расходов комитента, для учета которых Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен субсчет «Прочие расходы» счета 91.

В соответствии с подпунктом 5 п. 1 ст. 265 НК РФ в целях налогообложения прибыли расходы в виде отрицательной курсовой разницы, полученной от переоценки имущества и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю, установленного Банком России, относятся к внереализационным расходам.

Аналогичным образом можно учесть курсовую разницу по расчетам комиссионера с поставщиком товаров, которая согласно договору комиссии относится за счет организации-комитента.

Сумма НДС, уплаченная комиссионером за счет комитента при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации, отражается в бухгалтерском учете комитента по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Комитент имеет право принять к вычету сумму НДС, фактически уплаченную комиссионером при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату НДС (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Комиссионеру необязательно выставлять в адрес комитента счет-фактуру на сумму НДС, уплаченную им на таможне: достаточно представить грузовую таможенную декларацию и платежный документ, подтверждающий факт перечисления налога. На основании этих документов комитент может принять сумму НДС к вычету (письмо УФНС России по г. Москве от 08.12.2004 N 24-11/79072).

ЗАО «Альфа» приобретает материалы через российского посредника ЗАО «Дельта» по договору комиссии. Для приобретения материалов и оплаты таможенных платежей ЗАО «Альфа» перечислило на расчетный счет ЗАО «Дельта» 740 000 руб. Комиссионное вознаграждение определено в сумме 59 000 руб., в том числе НДС — 9000 руб. ЗАО «Дельта» приобрело материалы от своего имени и представило ЗАО «Альфа» документы и отчет, согласно которому:

— контрактная стоимость приобретенных материалов — 15 000 долл. США;

— сумма НДС, уплаченная на таможне, — 86 940 руб.;

— таможенная пошлина — 63 000 руб.;

— таможенные сборы — 630 руб.;

— комиссия банка при покупке валюты — 4000 руб.;

— отрицательная курсовая разница по расчетам с поставщиком сырья — 4500 руб.;

— убыток от покупки валюты в виде разницы, образовавшейся вследствие отклонения курса покупки комиссионером иностранной валюты от официального курса Банка России, установленного на дату покупки этой валюты, — 5500 руб.

Комиссионное вознаграждение удержано из средств, оставшихся после исполнения договора комиссии. Оставшаяся сумма неизрасходованных денежных средств перечислена на расчетный счет ЗАО «Альфа».

Официальный курс доллара США составлял (условно):

— на дату перехода права собственности на материалы и на дату покупки валюты комиссионером — 28,00 руб.;

— на дату оплаты материалов поставщику — 28,30 руб.

Читать еще:  Предельная величина базы для начисления страховых взносов утверждена

— 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»;

— 51 «Расчетные счета»;

— 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Налог на добавленную стоимость»;

— 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 5 «Расчеты с комиссионером»;

— 76, субсчет 6 «Расчеты с комитентом»;

— 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка»;

— 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы».

В бухгалтерском учете ЗАО «Альфа» (комитент) оформляются следующие проводки:

Учет курсовых и суммовых разниц при посреднических операциях

«Налоговый вестник», 2005, N 4

Субъекты хозяйственной деятельности часто занимаются продажей и покупкой товаров (работ, услуг) через посредников согласно договорам комиссии, поручения или агентирования. При этом стоимость товаров может устанавливаться в договоре в иностранной валюте. Оплата товаров может осуществляться согласно договору или в иностранной валюте, или в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте. Вознаграждение посредника может быть также установлено в иностранной валюте. В этих случаях в ходе исполнения договоров комиссии, поручения, агентирования могут возникать или курсовые, или суммовые разницы.

1. Учет курсовых разниц при импорте материально-производственных запасов через посредника

Как правило, импортные контракты с иностранными поставщиками заключаются не собственником материально-производственных запасов — комитентом, а посредником-комиссионером.

Согласно ст. 9 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (далее — Закон N 173-ФЗ) запрещено осуществление валютных операций между резидентами за некоторым исключением, в том числе операций между комиссионерами (агентами, поверенными) и комитентами (принципалами, доверителями) при оказании комиссионерами (агентами, поверенными) услуг, связанных с заключением и исполнением договоров с нерезидентами о передаче товаров, выполнении работ, об оказании услуг, о передаче информации и результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них (пп. 3 п. 1 ст. 9 Закона N 173-ФЗ).

В соответствии со ст. 1001 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) комитент обязан возместить комиссионеру, помимо уплаты комиссионного вознаграждения, израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.

При импорте материально-производственных запасов через посредника последний оплачивает, кроме стоимости самих материально-производственных запасов и комиссионного вознаграждения, другие расходы, которые являются затратами комитента и поэтому подлежат возмещению, среди которых можно выделить:

  • суммы НДС, уплачиваемые на таможне;
  • суммы таможенных платежей и сборов;
  • комиссии банка за покупку валюты, ведение импортной сделки, составление паспорта сделки;
  • прибыль или убыток, образующиеся при отклонении курса покупки валюты от курса Банка России;
  • курсовые разницы и т.д.

Согласно п. п. 5 и 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение материально-производственных запасов являются контрактная стоимость приобретаемых материально-производственных запасов, сумма комиссионного вознаграждения (без НДС), а также уплаченные комиссионером и подлежащие возмещению комитентом суммы таможенной пошлины и таможенных сборов за таможенное оформление, комиссии банку, уплаченной агентом при приобретении валюты для исполнения поручения.

Принятие на учет материально-производственных запасов, приобретенных для организации комиссионером, отражается в бухгалтерском учете организации по дебету счета 10 «Материалы», 41 «Товары» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Вещи, приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего (п. 1 ст. 996 ГК РФ). Таким образом, несмотря на то что комиссионер производит закупку импортных товаров, материалов от своего имени, эта операция отражается в бухгалтерском учете организации-комитента как приобретение товаров или материалов по импорту. Кроме того, курсовые разницы, возникающие у комиссионера при приобретении импортных материально-производственных запасов для организации-комитента, относятся за счет организации-комитента на основании ст. 1001 ГК РФ как расходы, связанные с исполнением поручения.

Согласно п. п. 4, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н, стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, пересчитывается для целей бухгалтерского учета в рубли по курсу Банка России, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте. При импорте датой совершения операции является дата перехода права собственности на импортируемые материально-производственные запасы к импортеру.

Сумма разницы, образовавшейся вследствие отклонения курса покупки комиссионером иностранной валюты от официального курса Банка России, установленного на дату покупки этой валюты, отражается в бухгалтерском учете комитента в составе операционных расходов (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Данная операция отражается в бухгалтерском учете комитента по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы», в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов с комиссионером.

В целях налогообложения прибыли сумма отрицательной разницы, образовавшейся вследствие отклонения курса покупки иностранной валюты от официального курса Банка России, установленного на дату покупки этой валюты, включается в состав внереализационных расходов комитента (пп. 6 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)).

Что касается курсовой разницы, образующейся у комиссионера по расчетам с поставщиком импортных материально-производственных запасов, то согласно п. 13 ПБУ 3/2000 отрицательная курсовая разница входит в состав внереализационных расходов комитента, для учета которых Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен субсчет «Прочие расходы» счета 91.

В соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ в целях налогообложения прибыли расходы в виде отрицательной курсовой разницы, полученной от переоценки имущества и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю, установленного Банком России, относятся к внереализационным расходам.

Аналогичным образом можно учесть курсовую разницу по расчетам комиссионера с поставщиком товаров, которая согласно договору комиссии относится за счет организации-комитента.

Сумма НДС, уплаченная комиссионером за счет комитента при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации, отражается в бухгалтерском учете комитента по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Комитент имеет право принять к вычету сумму НДС, фактически уплаченную комиссионером при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату НДС (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Комиссионеру необязательно выставлять в адрес комитента счет-фактуру на сумму НДС, уплаченную им на таможне: достаточно представить грузовую таможенную декларацию и платежный документ, подтверждающий факт перечисления налога. На основании этих документов комитент может принять сумму НДС к вычету (Письмо УФНС России по г. Москве от 08.12.2004 N 24-11/79072).

Пример. ЗАО «Альфа» приобретает материалы через российского посредника ЗАО «Дельта» по договору комиссии. Для приобретения материалов и оплаты таможенных платежей ЗАО «Альфа» перечислило на расчетный счет ЗАО «Дельта» 740 000 руб. Комиссионное вознаграждение определено в сумме 59 000 руб., в том числе НДС — 9000 руб. ЗАО «Дельта» приобрело материалы от своего имени и представило ЗАО «Альфа» документы и отчет, согласно которому:

  • контрактная стоимость приобретенных материалов — 15 000 долл. США;
  • сумма НДС, уплаченная на таможне, — 86 940 руб.;
  • таможенная пошлина — 63 000 руб.;
  • таможенные сборы — 630 руб.;
  • комиссия банка при покупке валюты — 4000 руб.;
  • отрицательная курсовая разница по расчетам с поставщиком сырья — 4500 руб.;
  • убыток от покупки валюты в виде разницы, образовавшейся вследствие отклонения курса покупки комиссионером иностранной валюты от официального курса Банка России, установленного на дату покупки этой валюты, — 5500 руб.

Комиссионное вознаграждение удержано из средств, оставшихся после исполнения договора комиссии. Оставшаяся сумма неизрасходованных денежных средств перечислена на расчетный счет ЗАО «Альфа».

Официальный курс доллара США составлял (условно):

  • на дату перехода права собственности на материалы и на дату покупки валюты комиссионером — 28,00 руб.;
  • на дату оплаты материалов поставщику — 28,30 руб.

19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»;

51 «Расчетные счета»;

68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Налог на добавленную стоимость»;

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 5 «Расчеты с комиссионером»;

76, субсчет 6 «Расчеты с комитентом»;

90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка»;

91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы».

В бухгалтерском учете ЗАО «Альфа» (комитент) оформляются следующие проводки:

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector