Минфин напомнил, что для ндс важна дата отгрузки товара, а не дата перехода права собственности

Минфин напомнил, как исчислить НДС, если право собственности на товар переходит к покупателю позже отгрузки

При реализации товаров продавец должен начислить НДС на дату отгрузки товаров, независимо от момента перехода права собственности, установленного договором. Об этом напомнил Минфин России в письме от 28.08.17 № 03-07-11/55118.

В письме рассмотрен частный случай. Организация реализует товар по договорам поставки. В соответствии с договором, переход права собственности на товар определен как момент поступления продукции к грузополучателю. До этого момента товар находится в собственности продавца и учитывается как «товары отгруженные». Когда поставщик должен начислить НДС?

Отвечая на этот вопрос, авторы письма напоминают положения пункта 1 статьи 167 НК РФ. В этом пункте сказано, что моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

  • день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
  • день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (ст. 167 НК РФ).

Согласно статье 9 Федерального закона от 06.12.11 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», каждый факт хозяйственной жизни необходимо оформлять первичными учетными документами. Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются дата его составления и содержание факта хозяйственной жизни.

По мнению Минфина, из этих норм следует, что датой отгрузки (передачи) товаров в целях НДС признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя или перевозчика для доставки товара покупателю.

Соответственно, если при реализации товаров наиболее ранней из дат является дата отгрузки, то именно на эту дату продавец обязан исчислить НДС, независимо от момента перехода права собственности, установленного договором. При этом соответствующие счета-фактуры необходимо выставить не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товаров.

Провести автоматическую сверку счетов‑фактур со своими контрагентами

НДС и переход права собственности в момент отгрузки на склад покупателя

В настоящее время нередко можно встретить особый порядок перехода права собственности на товар, от которого зависит в том числе и НДС. В сегодняшней статье мы расскажем о порядке начисления НДС, выставления счета-фактуры и принятия налога к вычету при переходе права собственности на товар в момент его отгрузки на склад покупателя, находящегося в другом регионе.

В соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ, моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат – дата отгрузки или дата оплаты. При этом из положений п. 3 ст. 167 НК РФ и имеющихся разъяснений официальных лиц следует, что понятия «отгрузка» и «реализация» – не всегда одно и то же.

Согласно официальным разъяснениям налоговой службы, представленным в Письме ФНС РФ от 28.02.06 № ММ-6-03/202@, «датой отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи)», а «если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, в соответствии с п. 3 ст. 167 НК РФ, такая передача права собственности в целях применения главы 21 Кодекса приравнивается к его отгрузке».

Таким образом, по разъяснениям официальных лиц, дата отгрузки товара – это либо дата составления первого первичного документа в адрес его покупателя, либо дата перехода права собственности на товар (если товар не отгружается и не транспортируется).

В нашем случае первым первичным документом, составленным в адрес покупателя, является товарная накладная (или, например, товарно-транспортная накладная, если товар доставляется автомобильным транспортом). Данный документ составляется на дату фактической отгрузки товара со склада организации-продавца. Таким образом, датой отгрузки в целях исчисления НДС в данном случае является дата фактической отгрузки товара со склада организации, на которую составляется товарная (товарно-транспортная) накладная в адрес покупателя.

В связи с этим НДС начисляется на момент указанной отгрузки (если, конечно, оплата производится позже), то есть на момент отражения товара на счете 45 «Товары отгруженные» (в соответствии с действующим Планом счетов, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.00 № 94н).

Что касается составления счета-фактуры, то, согласно п. 3 ст. 168 НК РФ, при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав.

Как видно, в приведенных положениях одновременно говорится о двух моментах – моменте реализации и моменте отгрузки. Но ведь указанные моменты не всегда совпадают.

Понятие «реализация», как известно, раскрывается в ст. 39 НК РФ, согласно которой реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу. Таким образом, момент реализации товаров привязан к моменту перехода права собственности на эти товары.

Понятие «отгрузка», как мы выяснили, привязана к фактической отгрузке товара со склада поставщика, когда составляется первый первичный документ на этот товар в адрес покупателя.

В связи с изложенным вполне правомерно возникает вопрос о том, к какому моменту все же следует привязываться при выставлении счета-фактуры.

Отметим, что представители Минфина РФ разъясняли в свое время указанные выше положения п. 3 ст. 168 НК РФ о моменте выставления счетов-фактур – см. Письмо Минфина РФ от 26.07.04 № 03-04-08/45 «О сроках выставления счетов-фактур». Хотя данные разъяснения относятся к ранее действующей редакции п. 3 ст. 168 НК РФ, но она принципиально не изменилась, и данные разъяснения можно считать актуальными и сегодня. Итак, в данном письме Минфин указал, что «определение срока выставления счета-фактуры продавцом товаров (работ, услуг) непосредственно связано с датой отгрузки этих товаров (выполнения работ, оказания услуг)».

Далее обратимся к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС (Постановление Правительства РФ от 02.12.00 № 914). В соответствии с п. 16, в книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС, в том числе при отгрузке (передаче) товаров (выполнении работ, оказании услуг), имущественных прав. А регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство (п. 17 Правил).

Итак, Правила фактически привязывают момент выставления (выписки) счета-фактуры к моменту, когда возникает обязанность по исчислению НДС, в частности, к моменту отгрузки.

Если обобщить все вышеприведенные нормы, то можно сделать вывод – счет-фактуру следует выставлять не позднее 5 календарных дней, считая с даты отгрузки товара (то есть с даты первого по времени составления первичного документа в адрес покупателя или, если фактической отгрузки не происходит, но производится передача права собственности на товар – то на момент перехода права собственности).

Что касается момента применения налогового вычета у покупателя, то отметим следующее.

Сумма НДС по товарам, как известно, в общем случае принимается к вычету при выполнении следующих условий:

— товары используются в деятельности, облагаемой НДС или приобретены для перепродажи (п. 2 ст. 171 НК РФ);

— товары приняты на учет на основании соответствующих первичных учетных документов (абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ);

— имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура (п. 1 ст. 169 НК РФ, п. 1 ст. 172 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации, даже если счет-фактура будет датирован ранее даты принятия покупателем товара к учету, покупатель все равно не сможет ранее даты принятия товара к учету воспользоваться налоговым вычетом. Поэтому момент применения покупателем налогового вычета по НДС привязан к моменту принятия им соответствующего товара к учету (при выполнении к этому моменту остальных условий принятия НДС к вычету) – покупатель отражает товар на балансе в момент перехода права собственности на него к покупателю, что в вашем случае совпадает с моментом фактического поступления товара на склад покупателя.

Читать еще:  Если налоговики опоздали с вручением акта – это не повод для отмены решения по проверке

Таким образом, при наличии к моменту принятия товара к учету счета-фактуры, выставленного организацией-продавцом, и при условии, что товар приобретен для использования в деятельности, облагаемой НДС, или для перепродажи, покупатель вправе воспользоваться налоговым вычетом по НДС в момент отражения товара на соответствующих балансовых счетах (счет 41 «Товары», если покупатель приобретает товар с целью перепродажи).

Минфин и ФНС разъяснили, что считать датой отгрузки для НДС

Статьи по теме

С этого года вне зависимости от учетной политики при реализации товаров, работ и услуг моментом исчисления НДС является ранняя из дат: дата отгрузки или получения предварительной оплаты. Но Налоговый кодекс не содержит понятий «отгрузка» и «оплата». В связи с этим Ирина Муравьева рассказала о разъяснениях, приведенных в письме ФНС России от 28.02.06 № ММ-6-03/202 с учетом мнения Минфина России.

С этого года вне зависимости от учетной политики при реализации товаров, работ и услуг моментом исчисления НДС является ранняя из дат: дата отгрузки или получения предварительной оплаты. Но Налоговый кодекс не содержит понятий «отгрузка» и «оплата». В связи с этим Ирина Муравьева рассказала о разъяснениях, приведенных в письме ФНС России от 28.02.06 № ММ-6-03/202 с учетом мнения Минфина России.

Когда нужно начислять НДС

Любая отгрузка оформляется первичным документом, который составляется продавцом для покупателя. Но иногда отгрузка оформляется несколькими документами, датированными разными днями. Например, при отгрузке товаров оформляется накладная на отпуск товара и товарно-транспортная накладная. Даты этих документов могут не совпадать. Какая из них свидетельствует об отгрузке товаров и когда возникает момент исчисления НДС у продавца? «Этому моменту соответствует дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя, организацию связи, перевозчика», — ответила Ирина Муравьева.

Схожая ситуация возникает не только при отгрузке товаров, но и при выполнении работ, оказании услуг. После выполнения работ и оказания услуг составляется акт сдачи-приемки. Дата сдачи работ исполнителем и дата приемки работ заказчиком также могут не совпадать. У исполнителя моментом исчисления НДС является дата приемки работ или услуг заказчиком. Но если исполнитель закрепляет в учетной политике, что датой выполнения работ является дата сдачи работ, то моментом исчисления НДС будет являться именно эта дата.

При реализации товаров, которые не транспортируются и не отгружаются, но происходит переход права собственности на них, например при купле-продаже недвижимого имущества дата отгрузки иная. На основании пункта 3 статьи 167 НК РФ в редакции, действующей с 1 января 2006 года, переход права собственности на такое имущество приравнивается к отгрузке, до 1 января 2006 года — к реализации. Поэтому по таким сделкам датой отгрузки является дата составления документа, подтверждающего переход права собственности на недвижимость.

Правильно составляем и выставляем счет-фактуру

Определение даты отгрузки необходимо не только для правильного исчисления НДС. От нее начинается отсчет срока, отведенного для выставления счета-фактуры. Напомним, счет-фактура выставляется при реализации товаров (работ, услуг) не позднее пяти дней с момента отгрузки. Поэтому вполне возможна ситуация, когда счет-фактура может быть выписан в следующем календарном месяце, который будет приходиться на следующий налоговый период. В этом случае счет-фактура регистрируется в книге продаж в том налоговом периоде, в котором составлен первый документ на отгрузку.

Особый акцент Ирина Муравьева сделала на изменения, которые вступят в силу со следующего года. Сейчас в статье 168 НК РФ не сказано, какие дни — рабочие или календарные — отсчитываются с даты отгрузки для составления счета-фактуры. Согласно новой редакции статьи 6.1 НК РФ, срок, определяемый днями (без указания на календарные дни), следует исчислять в рабочих днях.

Комбинированные счета-фактуры должны быть одинаковыми

Законодательство не запрещает оформлять счета-фактуры комбинированным способом. То есть документ может быть заполнен частично на компьютере, частично от руки. На это указывается в пункте 14 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914.
Но Ирина Муравьева подчеркнула, что счет-фактура, по которому покупатель претендует на вычет, должен полностью соответствовать счету-фактуре, на основании которого продавец начисляет налог в бюджет.

Что важно знать бухгалтеру при импорте товаров?

Принимаем товар к учету

При импорте товаров большое внимание уделяется международным правилам Инкотермс (новые правила Incoterms 2010 вступили в силу с 1 января 2011г.). Сфера действия Инкотермс распространяется на права и обязанности сторон по договору поставки товаров: какая из сторон договора должна осуществить необходимые для перевозки и страхования груза действия, когда продавец передаст товар покупателю, какие расходы несет каждая из сторон, как определен момент перехода рисков повреждения или гибели груза.

При этом правила Инкотермс не регламентируют переход права собственности на товар, поэтому, изучив внешнеторговый контракт, бухгалтеру подчас сложно определить в какой момент принять товар к учету.

Этот момент важно установить правильно, поскольку при импорте товаров партнером выступает иностранное лицо и расчеты между сторонами, как правило, осуществляются в иностранной валюте. В силу пункта 4 ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» стоимость товаров, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности компании подлежит пересчету в рубли по курсу Банка России.

Если товар ввозится на условиях предоплаты, его стоимость определяется по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли выданного аванса (п. 9 ПБУ 3/2006). Если же товар оплачен поставщику частично или не оплачен вовсе (такое часто встречается, когда поставщик — иностранная материнская компания), то стоимость импортного товара в неоплаченной части пересчитывается по курсу на дату признания товара в учете (п. п. 4, 5, 6, абз. 2 п. 9 ПБУ 3/2006). Как правило, такой датой является момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю.

Как поступить бухгалтеру, если в контракте не прописан момент перехода права собственности?

В этом случае необходимо руководствоваться правом, которое подлежит применению по соглашению сторон договора. Согласно пункту 2 статьи 1210 ГК РФ соглашение сторон о выборе подлежащего применению права должно быть прямо выражено или определенно вытекать из условий договора либо совокупности обстоятельств дела. Если это право РФ, то переход права собственности происходит в момент передачи товара, а равно при сдаче товара перевозчику для отправки приобретателю (п. 1 ст. 223, 224 ГК РФ). При этом договором могут быть предусмотрены иные условия перехода права собственности, например, с момента пересечения таможенной границы или оплаты товара.

Если в контракте не указано, право какой страны применяется к переходу права собственности, этот момент по общему правилу определяется по праву страны поставщика товара (экспортера) (ст. 1206, пп. 1 п. 2 ст. 1211 ГК РФ). На практике бухгалтеры, как правило, предпочитают не штудировать иностранное законодательство, а принимают товар к учету на дату перехода рисков случайной гибели и повреждения товара в соответствии с условиями поставки Инкотермс. Такой подход допускается, поскольку при передаче рисков гибели и повреждения иностранный поставщик перестает каким-либо образом отвечать за товар и им распоряжаться.

Читать еще:  Цех превращается в склад и офис — это ремонт или реконструкция?

Когда возникает право на вычет НДС

Идеальная ситуация, когда в договоре четко прописан момент перехода права собственности на ТМЦ от поставщика к покупателю на дату перехода рисков утраты и повреждения товара в соответствии с условиями Инкотермс. Это значительно упростит работу бухгалтера. Однако остановимся подробнее на случаях, когда переход права собственности и условия Инкотермс не совпадают.

Итак, если по условиям договора право собственности переходит к импортеру только после оплаты товара, то до этого момента он должен числиться на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

В этом случае покупатель не вправе реализовывать товар до выполнения условий договора.

Этот момент важен для бухгалтерского, налогового учета товара, а также затрагивает вычет НДС, уплаченного при ввозе товара на территорию России.

В недавнем письме от 22.08.2016г. № 03-07-11/48963 Минфин России разъяснил: если по условиям договора покупатель не может распоряжаться купленными товарами до перехода права собственности на них и товары учтены на забалансовом счете, то для вычета входного НДС нет оснований. Поскольку в данный момент у покупателя отсутствует право на использование этих товаров в операциях, облагаемых НДС.

Любопытно, что ранее ФНС и Минфин высказывали иное мнение. Согласно их совместному письму от 26.01.2015 N ГД-4-3/911@ суммы налога, уплаченные импортером при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, подлежат вычету у налогоплательщика после их принятия на учет при условии использования в деятельности, подлежащей налогообложению НДС (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Поскольку налоговое законодательство РФ не содержит положений о том, на каких именно счетах должен быть учтен товар, в рассматриваемом случае следует руководствоваться нормами законодательства о бухгалтерском учете. Ими предусматривается различный порядок учета имущества в зависимости от основания их приобретения (балансовый или забалансовый учет).

Отметим, что сложившаяся судебная практика поддерживает налоговый вычет НДС при отражении товара на забалансовых счетах (например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.08.2012 по делу N А05-9977/2011).

С чем связана новая позиции Минфина и как она будет применяться к импортным товарам, когда НДС уплачивается на таможне, не ясно. Однако полагаем, что ИФНС при налоговых проверках с радостью будет ей руководствоваться, исключая вычеты по товарам, учтенным за балансом.

При импорте товаров довольно часто встречается ситуация, когда право собственности на товар перешло к покупателю (допустим на границе), но товар транспортируется какое-то время до склада покупателя. В связи с этим возникает вопрос: можно ли принять к вычету НДС по товару, находящемуся в пути и не оприходованному на складе, если право собственности на него уже перешло?

Минфин России в своем письме от 26.09.2008 N 03-07-11/318 указал, что вычетам согласно статье 172 НК РФ подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), либо уплаченные при ввозе на территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Поэтому пока товар находится в пути и не оприходован на склад, вычет применить нельзя, даже если имеются соответствующие документы на товар.

В Постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 03.06.2015 N Ф01-1244/2015 по делу N А43-6613/2014 суд установил, что контрагент осуществил отгрузку товара покупателю в первом квартале, однако груз был им получен во втором квартале, что подтверждается распиской кладовщика в получении груза. По мнению арбитров, покупатель был не вправе принимать к вычету НДС в первом квартале, поскольку одно из условий правомерности налогового вычета не было соблюдено (товар не оприходован в бухгалтерском учете). Суд отклонил ссылку покупателя на условия заключенного с контрагентом дополнительного соглашения, предусматривающего переход права собственности на товар к покупателю в момент его отгрузки на складе поставщика, указав, что установленные законодательством условия для применения вычета по НДС не могут быть предусмотрены (изменены) соглашением сторон в рамках гражданско-правовых отношений.

Отметим, что существует и противоположная судебная практика, когда суды признают вычет НДС по товарам, находящимся в пути, правомерным.

Признаем расходы на доставку товара

Следующий момент связан с признанием расходов в целях налогообложения. Как известно, признать расходы можно лишь в том случае, если они отвечают требованиям статьи 252 НК РФ, а именно: экономически обоснованны, документально подтверждены и связаны с получением дохода. По нашему мнению, решающими факторами для признания транспортных расходов, страхования, таможенных расходов все-таки являются условия поставки Инкотермс, а не дата перехода права собственности. Поэтому, даже если право собственности на товар не перешло, покупатель вправе учесть расходы на его доставку в порядке, установленном статьей 320 НК РФ, при условии, что они понесены во исполнение условий договора.

Это важный момент, поскольку при аудиторских проверках встречаются контракты, где условия Инкотермс сторонами не определены, при этом покупатель несет соответствующие расходы. Или же, согласно условиям Инкотермс, доставку осуществляет продавец, но фактически все оплачивает покупатель, а допсоглашение об изменении условий поставки к контракту не заключено. В такой ситуации возникают существенные риски, что ИФНС исключит эти затраты при определении налоговой базы по налогу на прибыль как экономически не обоснованные.

Таким образом, отражая операции по внешнеторговому контракту надо исходить из базисных условий поставки Инкотермс. Кроме того, импортеру важно помнить про момент перехода права собственности на товар, установленному в договоре. От этого зависит формирование стоимости товара, выраженной в валюте, а также порядок отражения расходов, связанных с доставкой. Внимательное прочтение условий контракта, четкое понимание порядка распределения расходов между поставщиком и покупателем поможет бухгалтеру правильно отразить импортные операции в учете и не допустить ошибок при налогообложении этих операций.

Август 2016 г. Аудиторы компании «Правовест Аудит»

Остались вопросы?
Обращайтесь, мы окажем вам практическую помощь в самых сложных и нестандартных ситуациях.

Компания «Правовест Аудит»

Момент начисления НДС по договору поставки — дата физической отгрузки

Комментарий к письму Минфина России от 08.09.2010 г. № 03-07-11/379: Момент начисления НДС по договору поставки

Финансисты еще раз напомнили налогоплательщикам, что для момента определения обязанности по исчислению и уплате НДС важен не факт перехода прав собственности на товар по договору купли-продажи, а дата его физической отгрузки.

В комментируемом Письме финансисты еще раз напомнили налогоплательщикам, что для момента определения обязанности по исчислению и уплате НДС важен не момент перехода прав собственности на товар по договору купли-продажи, а дата его физической отгрузки. Действительно, с 2006 г. в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено п. п. 3, 7 — 11, 13 — 15 этой же статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:
1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Таким образом, если отгрузка товаров (работ, услуг) покупателю происходит до момента их оплаты, каждый налогоплательщик обязан начислить НДС к уплате именно в момент отгрузки. Однако с реализацией данного положения на практике у налогоплательщиков могут возникнуть определенные трудности. Поэтому разберем данную проблему детально.
Законодатель не дал нам разъяснения, что же следует понимать для целей гл. 21 НК РФ под столь важным для правильного исчисления налога понятием, как отгрузка. Финансисты, как и налоговики, всегда считали, что под данным термином следует понимать сам факт физической отгрузки товара. Таким образом, получается, что момент определения налоговой базы по НДС уже напрямую не зависит от момента перехода права собственности. Хотя объектом обложения НДС согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ является именно реализация товаров (работ, услуг). Отметим, что действующая с 1 января 2006 г. редакция гл. 21 НК РФ дала фискалам дополнительные аргументы для того, чтобы настаивать именно на такой трактовке термина «отгрузка». Поэтому спорить с такой формальной трактовкой термина «отгрузка», содержащегося в п. 1 ст. 167 НК РФ, теперь весьма сложно, даже ссылаясь на противоречие норм Кодекса, позволяющее исчислять налоговую базу при отсутствии самого объекта налогообложения в виде реализации товара.
Законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ в п. 3 ст. 167 НК РФ внесено технически небольшое, но очень важное по смыслу уточнение. Ранее он гласил, что передача права собственности без отгрузки или транспортировки товара приравнивается к его реализации. Теперь же слово «реализации» заменено на слово «отгрузке». Для самого п. 3 данная поправка не имеет столь существенного значения, однако она важна в свете правильного понимания самого термина «отгрузка», использованного законодателем в ст. 167 НК РФ, с моментом которой НК РФ связывает обязанность налогоплательщика определить налоговую базу по НДС (иными словами, начислить с нее НДС). Кроме того, на это указывает и п. 3 ст. 168 НК РФ, возлагающий на продавца обязанность выставить покупателю счет-фактуру не позднее пяти дней, отсчитывая именно со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав.

Читать еще:  Нюансы порядка составления и сдачи декларации по налогу на прибыль

Как известно, в соответствии с нормами гражданского законодательства по общему правилу право собственности у приобретателя имущества по договору возникает с момента его передачи (п. 1 ст. 223 ГК РФ). При этом передачей имущества признается его вручение приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю (п. 1 ст. 224 ГК РФ). Следовательно, в общем случае при реализации имущества право собственности на него переходит к покупателю в периоде отгрузки этого имущества, и в этом же периоде на счетах бухгалтерского учета организации-продавца отражается выручка от реализации имущества (п. 12 ПБУ 9/99). Поэтому в таком случае момент отгрузки имущества и переход права собственности на него совпадают, а, следовательно, обязанность по уплате НДС со стоимости отгруженного имущества возникает у налогоплательщика именно в том периоде, когда происходит переход права собственности на него к покупателю и соответственно когда выручка от реализации этого имущества отражается в бухгалтерском учете.
Однако на основании того же п. 1 ст. 223 ГК РФ законом или договором может быть предусмотрен иной момент перехода права собственности. В этом случае и выручка от реализации имущества отражается в бухгалтерском учете не в периоде отгрузки, а в том периоде, когда происходит переход права собственности. В принципе и налоговое законодательство под реализацией понимает именно переход права собственности на товары (п. 1 ст. 39 НК РФ). Но в отношении НДС налоговики предлагают строго разделить понятия «момент реализации» и «момент отгрузки» товаров в счет такой реализации.
Таким образом, можно считать безусловно обязательным положение, что по договорам на реализацию товаров момент определения налоговой базы по НДС уже не зависит от момента перехода права собственности, а только от самого факта их физической отгрузки. Однако не следует начислять НДС по самому факту отгрузки (передачи) имущества, производимой в рамках договоров, в принципе не предусматривающих перехода права собственности от лица, передающего имущество, к лицу, его получающему (например, договора хранения, залога, комиссии, агентирования и т.п.).
Таким образом, датой отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи) (Такое разъяснение, например, было дано и в Письме ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@). Так, например, при передаче товара непосредственно покупателю таким документом должна быть накладная по форме ТОРГ-12, а если для его доставки покупателям используются услуги транспортных организаций, то это может быть товарно-транспортная накладная (форма 1-Т), железнодорожная накладная или т.п. документы.

Однако у налогоплательщика могут возникнуть вопросы о порядке отражения начисленных сумм НДС в бухгалтерском учете, особенно когда по договору поставки отгрузка товара была произведена в одном налоговом периоде, а право собственности на него переходит к покупателю в другом налоговом периоде. Ведь если, например, договором предусмотрено, что право собственности на отгруженную продукцию переходит к покупателю только после полной оплаты продукции, то оборот по реализации отражается в учете продавца не в периоде отгрузки, а в периоде оплаты. Однако в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ сумма НДС со стоимости отгруженной продукции должна быть начислена организацией-продавцом к уплате в бюджет (отражена по кредиту счета 68) в том периоде, когда была произведена отгрузка, независимо от факта перехода права собственности. Рассмотрим эту ситуацию на условном примере.

ООО «ФАБУЛА» по договору поставки отгружает продукцию ЗАО «ИНТРИГА». Договором поставки предусмотрено, что право собственности на отгруженную продукцию переходит к покупателю после оплаты продукции. Продукция на сумму 118 000 руб. (в т.ч. НДС — 18 000 руб.) была отгружена в адрес покупателя в июне 2010 г. Оплата от покупателя поступила в сентябре 2010 г.
Оборот по реализации продукции отражается в учете ООО «ФАБУЛА» не в момент отгрузки, а только после поступления оплаты от покупателя, то есть в сентябре 2010 г. Обязанность по уплате НДС со стоимости отгруженной продукции возникает у ООО «ФАБУЛА» по итогам уже II квартала, то есть по дате отгрузки в июне 2010 г. В учете ООО «ФАБУЛА» делаются следующие проводки.
В июне:
Дебет 45 Кредит 41 (43)
— списана себестоимость товара (продукции), отгруженного в адрес покупателя;
Дебет 76 (субсчет «НДС, начисленный по договорам с особым переходом права собственности») Кредит 68
— 18 000 руб. — начислен к уплате в бюджет НДС со стоимости фактически отгруженных товаров (продукции).
Одновременно (в срок 5 дней с даты отгрузки) выставляется счет-фактура покупателю на данную сумму.
В сентябре:
Дебет 51 Кредит 62
— 118 000 руб. — поступила оплата от покупателя;
Дебет 62 Кредит 90-1
— 118 000 руб. — отражена выручка от реализации продукции;
Дебет 90-3 Кредит 76 (субсчет «НДС, начисленный по договорам с особым ППС»)
— 18 000 руб. — отражен НДС, ранее начисленный к уплате в бюджет в июне со стоимости физически отгруженных товаров (продукции);
Дебет 90-2 Кредит 45
— списана себестоимость реализованных товаров (продукции).
В рассмотренной ситуации у налогоплательщика может возникнуть и вопрос о том, как ему заполнить декларацию по НДС за II квартал. Ведь в разд. 3 «Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям, облагаемым по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 — 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации» нет для этого случая отдельной строки, но в то же время сумма НДС должна попасть в общий «итого» по данному разделу, отражаемый по строке код 700. По нашему мнению, сумму исчисленного с такой отгрузки НДС следует указывать в п. 1 разд. 3 декларации, хотя это и не соответствует смысловому содержанию данного пункта, обозначенного как «Реализация (передача для собственных нужд) товаров (работ, услуг), передача имущественных прав по соответствующим ставкам. «, — код строк 010 — 040. Но ничего другого налогоплательщику не остается.
Также отметим, что в III квартале в декларации по НДС никакие суммы налога по данной операции не отражаются.

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector