Можете не вести журнал счетов-фактур, если продаете товары принципала в розницу

Как оформлять счета-фактуры при продаже товаров через посредника?

Оформление счетов-фактур при реализации через посредника, действующего от имени заказчика

Ситуация 1 . Заказчик и посредник являются плательщиками НДС

Если условиями посреднического договора предусмотрена реализация товаров, работ, услуг посредником от имени заказчика, то заказчик в данном случае выставляет счета-фактуры в адрес покупателей в общеустановленном порядке, как при получении предоплаты в счет предстоящих поставок, так и при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. Посредники, действующие от имени заказчика, оформлять счета-фактуры не должны (письма Минфина от 12.10.2010 № 03-07-09/45, от 10.03.2009 № 03-07-09/06). Если в нарушение данной нормы посредник предъявит счет-фактуру от своего имени, покупатель не сможет произвести по такому счету-фактуре налоговый вычет.

Практика применения посреднических договоров показывает, что зачастую договором предусмотрено оформление счетов-фактур посредником от имени заказчика на основании доверенности. Это предусмотрено налоговым законодательством в п. 6 ст. 169 НК РФ. Но в таком случае посредник должен передать один экземпляр счета-фактуры заказчику. Порядок и сроки передачи счета-фактуры должны быть установлены договором (письмо Минфина России от 27.02.2012 № 03-07-09/11).

  1. Выставляет счет-фактуру в 2 экземплярах: себе и покупателю (п. 3 ст. 168 НК РФ).
  2. Один экземпляр регистрирует в книге продаж (абз. 3 п. 20 Правил ведения книги продаж), другой отдает посреднику для передачи покупателю.
  3. Получает от посредника счет-фактуру на сумму вознаграждения.
  4. Регистрирует его в книге покупок (абз. 1 п. 11 Правил ведения книги покупок).
  1. Получает от заказчика счет-фактуру (в своей книге покупок, а также в журнале учета счетов-фактур не регистрирует), и передает его покупателю.
  2. Выставляет заказчику счет-фактуру на сумму своего вознаграждения.
  3. Регистрирует счет-фактуру на сумму своего вознаграждения в книге продаж ( абз. 1 п. 20 Правил ведения книги продаж).

Ситуация 2 . Заказчик является плательщиком НДС, а посредник нет

В этом случае действия сторон будут отличаться от описанных в ситуации 1 тем, что посредник не выставляет счет-фактуру на свое вознаграждение и, соответственно, этот счет-фактура не регистрируется в налоговых регистрах ни у посредника, ни у заказчика.

Ситуация 3. Посредник платит НДС, а заказчик нет

Если заказчик применяет освобождение от НДС, а посредник является плательщиком НДС, то в этом случае:

  • Действия посредника аналогичны описанным в ситуации 1.
  • Заказчик оформляет счета-фактуры покупателям с пометкой: «Без НДС». Счет-фактуру на вознаграждение посредника он не регистрирует ни в журнале учета полученных счетов-фактур, ни в книге покупок, а НДС, указанный в счете-фактуре, включает в стоимость приобретенных товаров (подп. 3. п. 2 ст. 170 НК РФ).

Если заказчик — неплательщик НДС (применяет спецрежим), а посредник является плательщиком НДС, то в этом случае:

  • Действия посредника аналогичны описанным в ситуации 1.
  • Заказчик счета-фактуры не оформляет. Счет-фактуру на вознаграждение посредника он не регистрирует ни в журнале учета полученных счетов-фактур, ни в книге покупок, а НДС, указанный в счете-фактуре, включает в стоимость приобретенных товаров (подп. 3. п. 2 ст. 170 НК РФ).

Оформление счетов-фактур при реализации через посредника, действующего от собственного имени

Ситуация 1. Заказчик и посредник являются плательщиками НДС

Если посредник от своего имени реализует товары (работы, услуги) плательщика НДС, то счета-фактуры оформляются в следующем порядке.

  1. Получает от посредника показатели счета-фактуры, выставленного посредником покупателю товаров (работ, услуг). Способ предоставления такой информации устанавливается сторонами самостоятельно. При этом обязанность посредника предоставлять принципалу заверенную копию счета-фактуры, выставленного покупателю, не предусмотрена (письма Минфина России от 27.07.2012 № 03-07-09/92, от 15.05.2012 № 03-07-09/51).
  2. Выставляет на имя посредника счет-фактуру с учетом показателей счета-фактуры, выставленного посредником покупателю товаров (работ, услуг), регистрирует его в книге продаж (абз. 2 п. 20 Правил ведения книги продаж).

ВАЖНО! По товарам, которые комиссионер продает в розницу физлицам за наличный расчет, заказчик счета-фактуры может не выставлять. В книге продаж он вправе зарегистрировать первичку или сводные документы по продажам за месяц (квартал). Например, бухгалтерские справки (письмо Минфина от 17.03.2015 № 03-07-09/14183).

Об оформлении сводных документов заказчиком при реализации через посредника вы можете прочитать в статье «Постановление Правительства РФ № 1137: нюансы заполнения документов по НДС».

  1. Получает от посредника счет-фактуру на сумму вознаграждения и регистрирует его в книге покупок (абз. 1 п. 11 Правил ведения книги покупок).
  1. Выставляет от собственного имени счет-фактуру в 2 экземплярах: один экземпляр передает покупателю товаров, работ, услуг , второй регистрирует в ч. 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур без регистрации в книге продаж (п. 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, абз. 6 п. 20 Правил ведения книги продаж). При использовании электронного документооборота посредник может обмениваться с заказчиком документами в электронной форме (абз. 2 п. 1 ст. 169 НК РФ), но он не обязан выставлять электронный счет-фактуру покупателю (письмо ФНС РФ от 17.06.2013 N ЕД-4-3/10769).
  2. Показатели счета-фактуры, выставленного покупателю товаров (работ, услуг), передает заказчику.
  3. Получает от заказчика счет-фактуру, выставленный с учетом показателей счета-фактуры, выставленного посредником покупателю товаров (работ, услуг), и регистрирует его в ч. 2 журнала полученных и выставленных счетов-фактур. Полученный счет-фактура в книге покупок не регистрируется. (п. 11 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, п. п. «в» п. 19 Правил ведения книги покупок).
  4. Выставляет заказчику счет-фактуру на сумму комиссионного вознаграждения. (абз. 1 п. 20 Правил ведения книги продаж)

Ситуация 2 . Заказчик является плательщиком НДС, а посредник нет

Если заказчик является плательщиком НДС, а посредник нет, то действия заказчика и посредника аналогичны описанным в ситуации 1, за исключением того, что:

  • посредник не выставляет заказчику счет-фактуру на сумму своего вознаграждения;
  • заказчик, соответственно, не регистрирует ее в книге продаж.

Кроме того, посредники, которые выставляют либо получают счета-фактуры при реализации товаров и при этом не являются плательщиками НДС или освобождены от уплаты НДС, должны:

  • вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур и регистрировать в них счета-фактуры, выставленные в рамках посреднической деятельности (п. 3.1 ст. 169 НК РФ).
  • представлять в налоговый орган журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в электронной форме (п. 5.2 ст. 174 НК РФ).

Ситуация 3 . Посредник является плательщиком НДС, а заказчик нет

Если заказчик применяет освобождение от НДС, а посредник является плательщиком НДС, то порядок выписки и регистрации счетов-фактур аналогичен описанным в ситуации 1, за исключением того, что посредник при оформлении счетов-фактур покупателям указывает в них не ставку и сумму налога, а ставит пометку: «Без НДС».

Если же заказчик применяет спецрежим, а посредник является плательщиком НДС, то:

  • При продаже товаров счета-фактуры не оформляются ни посредником, ни заказчиком и, соответственно, не регистрируются ни в журналах учета счетов-фактур, ни в книгах покупок и продаж.
  • Выставлять счет-фактуру посредник будет только на сумму вознаграждения и, соответственно, регистрировать его в книге продаж. Этот счет-фактура у заказчика ни в книге покупок или в журнале учета счетов-фактур регистрации не подлежит, а включается в стоимость товаров.

Порядок оформления счетов-фактур и их регистрации в книгах покупок/продаж и журнале учета счетов-фактур зависит не только от того, от чьего имени действует посредник, но и от того, на каком режиме налогообложения каждый из них находится.

О порядке заполнения новой формы счета-фактуры вы можете прочитать в этой статье.

Счета-фактуры при посреднических операциях: четыре ситуации

Основы посреднических отношений

1) договор комиссии (глава 51 ГК РФ), комитент привлекает комиссионера;

2) агентский договор (глава 52 ГК РФ), принципал привлекает агента;

3) договор поручения (глава 49 ГК РФ), доверитель привлекает поверенного.

Посредник (комиссионер, агент, поверенный) обязуется за вознаграждение совершать по поручению комитента (принципала, доверителя) юридические и иные действия (сделки): от своего имени, но за счет комитента (принципала, доверителя) либо от имени и за счет комитента (принципала, доверителя).

Посредническая по экономическому содержанию деятельность может быть оформлена договором, содержащим иные термины (например, поверенный назван «Исполнителем»). Если в регистрах бухгалтерского учёта хозяйственные операции должны быть отражены по существу (абз.5 п.6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 N 106н), то правила заполнения счетов-фактур, ведения книги покупок и книги продаж (утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137) включают точные наименования:

  • агент и комиссионер в Правилах заполнения счета-фактуры (Приложения N1 и N2 к Постановлению N1137) и правилах ведения книги покупок (Приложение N4);
  • комиссионеры (агенты, поверенные) в правилах ведения книги продаж (Приложение N5).

По мнению автора, во избежание претензий налоговых органов при перевыставлении НДС посредником, при заключении договора следует использовать наименования, закреплённые Гражданским кодексом России.

Обращаю также внимание на перевыставление арендодателем арендатору коммунальных расходов и стоимости электроэнергии при сдаче в аренду помещений. По существу арендодатель выступает посредником между арендатором и энергоснабжающими организациями, однако договоры с этими организациями, как правило, заключаются арендодателем до заключения сделки с арендатором. Следовательно, не выполняется одинаковое условие всех трёх видов указанных в ГК РФ посреднических договоров (ст.971, 990, 1005 ГК РФ): действие посредника по поручению комитента (принципала, доверителя). Таким образом, распространение утверждённых для договоров комиссии, агентского и поручения правил на компенсацию расходов арендодателя, по мнению автора, законодательству не соответствует.

Счета-фактуры на собственное вознаграждение (включая оплату авансом путём удержания из сумм, поступивших для комитента, принципала, доверителя) посредник выставляет в обычном порядке, в данной статье не рассматриваемом.

Лицо, привлекающее посредника, далее именуется «принципалом».

Ситуация 1. Приобретение товаров от имени посредника за счет принципала

Полученные посредником от поставщика счета-фактуры:

  • подлежат регистрации посредником в части 2 журнала учета выдачи полученных и выставленных счетов-фактур (п.10, 11 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по НДС (далее – правила ведения журнала), утв. Постановлением N 1137);
  • не подлежат внесению в книгу покупок посредника, поскольку у него не возникает право на вычет, (пп.«г» п.19 Правил ведения книги покупок (далее – правил ведения книги покупок), утв. Постановлением N 1137);
  • должны быть скопированы, а копии – заверены и переданы принципалу (пп.«а» п.15 правил ведения журнала);
  • перевыставляются посредником на имя принципала.

Таблица 1. Сведения, указываемые посредником в счете-фактуре, перевыставленном на имя принципала

Строка 1 (номер и дата)

Порядковый номер в соответствии с индивидуальной хронологией посредника

Дата счета-фактуры, оформленного продавцом на имя посредника (пп.«а» п.1 правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС (далее правила заполнения счета-фактуры), утв. Постановлением Правительства РФ от 26.11.2011 N1137 )

Читать еще:  Сдаем 2-ндфл и 6-ндфл за 2016 год

Строка 2 (продавец)

Сведения о заключившем договор с посредником продавце: полное или сокращенное наименование организации (пп. «в» п.1 правил заполнения счета-фактуры)

Строка 2а (адрес продавца)

Место нахождения стороннего поставщика (пп.«г» п.1 правил заполнения счета-фактуры)

Строка 2б (ИНН и КПП продавца)

ИНН и КПП стороннего продавца (пп.«д» п.1 правил заполнения счета-фактуры)

Строка 4 (грузополучатель и его адрес)

Полное или сокращенное наименование грузополучателя (Принципала) (пп. «ж» п.1 правил заполнения счета-фактуры)

Строка 5 (реквизиты платежно-расчетного документа)

Номера и даты платежно-расчетных документов на перечисление денежных средств посредника стороннему поставщику и от принципала посреднику (пп.«з» п.1 правил заполнения счета-фактуры)

Строка 6 (покупатель)

Полное или сокращенное наименование покупателя (принципала) (пп.«и» п.1 правил заполнения счета-фактуры)

  • подлежат регистрации в части 1 журнала полученных и выданных счетов-фактур (п.7 правил ведения журнала);
  • не подлежат включению в книгу продаж, поскольку обязанности по начислению НДС у посредника не возникает (п.3 Правил ведения книги продаж (далее – правил ведения книги продаж), утв. Постановлением N 1137).

Полученный от посредника перевыставленный счет-фактуру:

  • принципал регистрирует в части 2 журнала учета выдачи полученных и выставленных счетов-фактур (п.11 правил ведения журнала) и в книге покупок.

Принципал обязан в течение четырех лет хранить заверенные в установленном порядке посредником копии счетов-фактур (в том числе корректировочных, исправленных), полученных принципалами на бумажном носителе, выставленных продавцом товаров посреднику при приобретении для принципала товаров и переданных посредником принципалу. В случае выставления продавцом счетов-фактур (в том числе корректировочных, исправленных) в электронном виде принципал должен хранить счета-фактуры, выставленные продавцом указанных товаров посреднику, полученные посредником и переданные посредником принципалу в электронном виде (п.13, пп.«а» п.15 правил ведения журнала).

Аналогичный порядок оформления перевыставляемого счета-фактуры предусмотрен в случае, если договором предусмотрена предоплата при приобретении товара (работ, услуг).

Ситуация 2. Приобретение товаров посредником для принципала от имени и за счет принципала

Принципал регистрирует его в части 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (п.11 правил ведения журнала) и в книге покупок.

Ситуация 3. Реализация товаров принципала от имени посредника

Операции по реализации через посредника от своего имени оформляется двумя счетами-фактурами.

  • регистрирует счет-фактуру, выписанную им на имя стороннего покупателя при отгрузке товара, в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (п.7 правил ведения журнала);
  • запись в книге продаж не делает, поскольку товар принадлежит принципалу и обязанности по начислению НДС у посредника не возникает (п.20 правил ведения книги продаж);
  • сообщает принципалу показатели счета-фактуры для перевыставления счета-фактуры принципалом от своего имени.

Обязанности по предоставлению посредником принципалу заверенных копий счетов-фактур, выставленных посредником покупателю, а также по хранению принципалом таких копий Постановлением N 1137 не предусмотрены (Письмо Минфина РФ от 27.07.2012 N 03-07-09/92).

2. Принципал, получив показатели выставленного посредником счета-фактуры, перевыставляет счет-фактуру на имя стороннего покупателя и регистрирует его в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и в книге продаж (п.7 правил ведения журнала, п.20 правил ведения книги продаж).

Таблица 2. Сведения, указываемые в счете-фактуре, перевыставленном принципалом на имя покупателя

Строка 1 (номер и дата)

Порядковый номер в соответствии с индивидуальной хронологией принципала

Дата счета-фактуры, оформленного посредником на имя стороннего покупателя (пп.«а» п.1 правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС (далее правила заполнения счета-фактуры

Строка 2 (продавец)

Сведения о принципале: полное или сокращенное наименование организации (пп. «в» п.1 правил заполнения счета-фактуры)

Строка 2а (адрес продавца)

Место нахождения принципала (пп.«г» п.1 правил заполнения счета-фактуры)

Строка 2б (ИНН и КПП продавца)

ИНН и КПП принципала (пп.«д» п.1 правил заполнения счета-фактуры)

Полное или сокращенное наименование и почтовый адрес грузоотправителя (посредника), если доставка осуществляется не со склада продавца (принципала); если доставка осуществляется со склада продавца (принципала), делается запись «он же» (пп. «е» п.1 правил заполнения счета-фактуры)

Строка 5 (реквизиты платежно-расчетного документа)

Номера и даты платежно-расчетных документов на перечисление денежных средств покупателя посреднику и от посредника принципалу (пп.«з» п.1 правил заполнения счета-фактуры аналогично случаю приобретения товара (работ, услуг ) через посредника)

Строка 6 (покупатель)

Полное или сокращенное наименование фактического покупателя (а не посредника) (пп.«и» п.1 правил заполнения счета-фактуры, Письмо Минфина РФ от 10.05.2012 N 03-07-09/47)

Начислять НДС к уплате принципал должен в том периоде, когда посредник реализовал товар стороннему покупателю (пп.1 п.1 ст.167 НК РФ). Если посредник сообщит об отгрузке в следующем периоде, принципалу обязан оформить дополнительный лист книги продаж и сдать уточненную декларацию по НДС.

Аналогичный порядок оформления перевыставляемого счета-фактуры предусмотрен в случае, если договором предусмотрена предоплата при приобретении товара (работ, услуг).

Споры о моменте определения налоговой базы при передаче товара на комиссию путём перемещения на склад комиссионера для реализации покупателю со склада комиссионера автор считает завершёнными с момента вступления в силу Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33. «16. Положениями статьи 167 НК РФ не предусмотрены специальные правила в отношении момента определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) с привлечением третьих лиц на основании договоров поручения, комиссии, агентских договоров. Следовательно, налогоплательщик обязан определять налоговую базу по правилам статьи 167 НК РФ и в том случае, когда осуществляет реализацию товаров (работ, услуг) с участием поверенного (комиссионера, агента), обеспечивая в этих целях своевременное получение от поверенного (комиссионера, агента) документально подтвержденных данных о совершении операций по отгрузке (передаче) товаров (работ, услуг) и их оплате».

Ситуация 4. Реализация товаров посредником от имени и за счет принципала

Принципал выставляет счет-фактуру на имя покупателя и регистрирует его в книге продаж в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (п.3 ст.168 НК РФ, п.п.1,7 правил ведения журнала, п.20 правил ведения книги продаж). Посредник не регистрирует в книге продаж полученный от принципала счет-фактуру по реализованному товару (работам, услугам), выписанный на имя покупателя. Данный счет-фактуру посредник передает покупателю.

При получении предоплаты принципал выписывает на имя стороннего покупателя счет-фактуру в общеустановленном порядке и передает адресату через посредника. Принципал регистрирует счет-фактуру в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и книге продаж. Сумму НДС, исчисленную со стоимости реализованного товара (работ, услуг), принципал обязан уплатить в бюджет.

При получении принципалом аванса в счет предстоящих поставок (работ, услуг), он выписывает счет-фактуру на имя стороннего покупателя в общеустановленном порядке. Данный счет-фактуру посредник передает покупателю. Принципал регистрирует счет-фактуру в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур и в книге продаж, исчисляет НДС к уплате.

Посредник, реализующий товары физлицам за наличные, не обязан вести журнал учета счетов-фактур

Согласно п. 3.1 ст. 169 НК РФ посредники, которые реализуют или приобретают товары (работы, услуги) от своего имени по договорам комиссии (агентским договорам) должны вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в случае выставления или получения счетов-фактур в рамках посреднической деятельности.

В письме от 30.01.2015 № 03-07-11/3488 Минфин России рассмотрел вопрос, должен ли вести этот журнал посредник (агент), который реализует товары (работы, услуги) физическим лицам (в частности, продает автобусные билеты) за наличный расчет.

Финансовое ведомство разъяснило, что при реализации товаров (работ, услуг) за наличный расчет физическим лицам счета-фактуры не составляются. Это следует из п. 7 ст. 168 НК РФ, согласно которому при реализации товаров за наличный расчет организациями и предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями и предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования по выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы. Поэтому при осуществлении таких операций журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур не ведется.

В письме Минфин России также отметил, что комитент (принципал), в интересах которого осуществляются вышеуказанные операции, регистрирует в книге продаж показатели контрольных лент ККТ, бланков строгой отчетности либо суммарные данные документов строгой отчетности на основании описи, составленной по итогам продаж за календарный месяц (п. 1 и 13 Правил ведения книги продаж, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

По нашему мнению, не вести журнал учета счетовфактур могут также налогоплательщики, которые отказались от оформления счетовфактур по взаимному соглашению сторон сделки на основании пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ. Такой вывод, в частности, следует из Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетовфактур, которыми установлено, что журнал ведется в случае выставления и получения счетовфактур.

Производитель (продавец) продает товары на экспорт через агента (УСН), продавец применяет ставку 0%. Поставка товаров на экспорт через агента производится как в страны Евразийского экономического союза (ЕАЭС), так и в страны дальнего зарубежья. Планируется такой вариант оформления сделок, когда агент находит для реализации товаров принципала иностранного покупателя (либо резидента ЕАЭС), в договоре с которым агент от своего имени за счет принципала укажет, что счета-фактуры не выставляются. Соответственно, в договоре между принципалом и агентом также будет указано, что принципал счет-фактуру не выставляет, если покупателем является неплательщик НДС (иностранное лицо). Должен ли продавец передавать агенту счет-фактуру со ставкой 0%? Должен ли агент перевыставлять иностранному покупателю счет-фактуру со ставкой 0% и включать такую счет-фактуру в журнал учета выставленных счет-фактур?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
По нашему мнению, при экспорте товаров в страны дальнего зарубежья принципал не обязан составлять счета-фактуры, а агент не должен их регистрировать в своих журналах.
В то же время при экспорте в страны ЕАЭС агент должен регистрировать в своих журналах счета-фактуры, как полученные от принципала, так и выставленные покупателям от своего имени. Поскольку никаких указаний о периоде регистрации счетов-фактур агентом при экспорте в нормативных документах не содержится, полагаем, что их нужно регистрировать в обычном порядке — в налоговых периодах получения от принципала и выставления покупателю.

Обоснование вывода:
Прежде всего необходимо выяснить, необходимо ли продавцу (он же принципал) вообще выставлять покупателям счета-фактуры?
Для целей обложения НДС при вывозе товаров с территории РФ на территорию стран дальнего зарубежья применяются нормы Налогового кодекса РФ (п. 1 ст. 146, ст. 147 НК РФ). В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, производится по налоговой ставке 0% при условии представления в налоговые органы документов, поименованных в ст. 165 НК РФ (см. письмо Минфина России от 29.12.2014 N 03-07-13/1/68156).
Пунктом 2 ст. 165 НК РФ установлен перечень документов, представляемых в налоговые органы для обоснования правомерности применения нулевой ставки НДС при реализации товаров на экспорт через агента*(1). Заметим, что в п. 2 ст. 165 НК РФ не упоминается счет-фактура. Это логично, поскольку иностранному покупателю российский счет-фактура не нужен.
Таким образом, законодательство прямо предусматривает возможность применения ставки НДС 0% для принципала в случае реализации товаров на экспорт через агента при условии соответствующего документального оформления. Например, в письме Минфина России от 13.10.2016 N 03-07-08/59802 сказано, что в случае осуществления поставки товаров на экспорт через комиссионера применяется нулевая ставка НДС при условии представления в налоговые органы документов, поименованных в п. 2 ст. 165 НК РФ.
В постановлении ФАС Центрального округа от 16.01.2012 N Ф10-4897/11 по делу N А08-10185/2009-1 судьи также указали, что ст. 165 НК РФ предусмотрен закрытый перечень документов, подтверждающих обоснованность применения ставки 0%, при этом к указанным документам счёт-фактура продавца не относится (см. письмо Минфина России от 10.04.2013 N 03-07-08/11874).
Однако согласно пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ продавец может не составлять счета-фактуры при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав лицам, не являющимся плательщиками НДС, и налогоплательщикам, освобожденным от исполнения обязанностей плательщика НДС, по письменному согласию сторон сделки. По нашему мнению, это положение вполне применимо к экспортным операциям, поскольку иностранные покупатели плательщиками российского НДС, как правило, не являются. Следует лишь закрепить согласие на невыставление счетов-фактур в контракте. В письме Минфина России от 09.10.2014 N 03-07-11/50894 разъяснено, что в ситуации согласованного невыставления счета-фактуры в книге продаж продавец может отражать реквизиты первичных учетных документов, подтверждающих совершение фактов хозяйственной жизни (см. также письмо ФНС России от 29.01.2015 N ЕД-4-15/1066).
Таким образом, при экспорте товаров в дальнее зарубежье продавец (принципал) имеет право в анализируемой ситуации не составлять счета-фактуры. Соответственно, агент не должен ничего регистрировать в своих журналах.
Иначе обстоит дело с экспортом в страны ЕАЭС.
Договор о Евразийском экономическом союзе (Астана, 29.05.2014) (далее — Договор) в том числе регулирует вопросы налогообложения (Раздел XVII). Так, в соответствии с п. 1 ст. 71 Договора товары, ввозимые с территории одного государства — члена Союза на территорию другого государства — члена Союза, облагаются косвенными налогами. Из п. 1 ст. 72 Договора, а также из норм п. 3, абзаца первого п. 5 «Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг» (далее — Протокол) следует, что при экспорте товаров с территории одного государства-члена на территорию другого государства-члена налогоплательщиком государства-члена, с территории которого вывезены товары, применяется нулевая ставка НДС при представлении в налоговый орган документов, предусмотренных п. 4 Протокола*(2).
Финансовые органы считают, что при экспорте товаров в ЕАЭС счет-фактура оформляется в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 12.04.2017 N 03-07-13/1/21711).
Пунктом 3 ст. 168 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара*(3).
Поэтому, действуя от своего имени в интересах принципала, агент должен при реализации товара выставлять покупателям из ЕАЭС соответствующие счета-фактуры.
При оформлении счетов-фактур посредники (в т.ч. агенты) руководствуются ст. 169 НК РФ, а также постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее — Постановление N 1137). В п. 3.1 ст. 169 НК РФ закреплено, что лица, не являющиеся налогоплательщиками НДС, в случае выставления и (или) получения ими счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров обязаны вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур в отношении указанной деятельности. Агенты на УСН обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в отношении указанной деятельности в электронной форме через оператора электронного документооборота не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 5.2 ст. 174 НК РФ).
При этом согласно п. 1.3 Правил ведения журнала (утвержденных Постановлением N 1137) журнал учета не ведется в случаях реализации комиссионером (агентом) товаров (работ, услуг), имущественных прав лицам, указанным в пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ.
Специальных норм для случая экспорта товаров при участии агента в указанных Правилах не предусмотрено. Поэтому, по нашему мнению, следует руководствоваться общим подходом.
Полагаем, что при экспорте товаров в страны дальнего зарубежья принципал не обязан составлять счета-фактуры, а агент не должен их регистрировать в своих журналах.
В то же время при экспорте в страны ЕАЭС агент должен регистрировать в своих журналах счета-фактуры, как полученные от принципала, так и выставленные покупателям от своего имени. Поскольку никаких указаний о периоде регистрации счетов-фактур агентом при экспорте в нормативных документах не содержится, полагаем, что их нужно регистрировать в обычном порядке — в налоговых периодах получения от принципала и выставления покупателю.
В заключение отметим, что система налогообложения, применяемая агентом (в данном случае — УСН), имеет значение только для решения вопроса об обложении НДС агентского вознаграждения, но не для определения ставки НДС по суммам, причитающимся принципалу (письма Минфина России от 12.04.2017 N 03-07-13/1/21711, от 01.07.2013 N 03-07-14/25028, от 28.04.2010 N 03-11-11/123).

Читать еще:  Санаторно-курортное лечение не уменьшит «упрощенный» налог

К сведению:
Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Рекомендуем дополнительно ознакомиться с материалами:
— Энциклопедия решений. Особенности налогообложения НДС при вывозе товаров с территории РФ (экспорте);
— Энциклопедия решений. Нулевая ставка НДС по товарам;
— Энциклопедия решений. НДС при вывозе товаров на территорию государств — участников ЕАЭС (Армения, Беларусь, Казахстан, Киргизия);
— Энциклопедия решений. Момент определения налоговой базы по НДС при экспорте;
— Энциклопедия решений. Счета-фактуры при посреднических операциях;
— Энциклопедия решений. Журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Буланцов Михаил

Ответ прошел контроль качества

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

————————————————————————-
*(1) При реализации товаров, предусмотренных пп. 1 или пп. 8 п. 1 ст. 164 НК РФ, через комиссионера, поверенного или агента по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы:
1) договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии договоров) налогоплательщика с комиссионером, поверенным или агентом;
2) контракт (копия контракта) лица, осуществляющего поставку товаров или поставку припасов по поручению налогоплательщика (в соответствии с договором комиссии, договором поручения либо агентским договором), с иностранным лицом на поставку товаров (припасов) за пределы таможенной территории ЕАЭС и (или) припасов за пределы территории РФ либо контракт (копия контракта) лица, осуществляющего поставку товаров на экспорт по поручению налогоплательщика (в соответствии с договором комиссии, договором поручения либо агентским договором), с российской организацией на поставку товаров ее филиалу, представительству, отделению, бюро, конторе, агентству либо другому обособленному подразделению, находящемуся за пределами таможенной территории ЕАЭС;
3) документы, предусмотренные пп.пп. 3-6 п. 1 ст. 165 НК РФ.
*(2) В соответствии с п. 4 Протокола налогоплательщик-экспортер для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки по НДС при экспорте товаров кроме транспортного (товаросопроводительного) документа должен представить в том числе и заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, заполненное налогоплательщиком-импортером (далее — Заявление), с отметкой налогового органа государства — члена ЕАЭС, на территорию которого импортированы товары. При проведении мероприятий налогового контроля в целях проставления вышеназванной отметки в Заявлении налоговый орган налогоплательщика-импортера применяет представленные согласно п. 20 Протокола счета-фактуры, оформленные в соответствии с законодательством государства — члена ЕАЭС налогоплательщика-экспортера при отгрузке товаров, и транспортные (товаросопроводительные) документы.
Из п. 3 Правил заполнения Заявления (Приложение N 2 к Протоколу об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств — членов ЕАЭС об уплаченных суммах косвенных налогов) следует, что указанная в Заявлении информация о товаре заполняется на основании счета-фактуры или транспортного (товаросопроводительного) документа. При этом положениями вышеназванного пункта установлено, что указанные показатели Заявления заполняются на основании сведений из иного документа, выставленного (выписанного) продавцом, в случаях, когда выставление (выписка) счета-фактуры не предусмотрено законодательством государства — члена ЕАЭС налогоплательщика-экспортера (письмо ФНС России от 07.02.2017 N ЕД-4-15/2172).
Учитывая, что в соответствии с п. 3 ст. 169 НК РФ российские налогоплательщики обязаны составлять счет-фактуру при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), налогоплательщики-импортеры, осуществившие приобретение товаров у налогоплательщика-экспортера, зарегистрированного в РФ, при заполнении Заявления используют счет-фактуру, полученную от российского налогоплательщика.
*(3) Отметим, что Протоколом не установлен момент определения налоговой базы по НДС при экспорте товаров.
При осуществлении экспорта товаров в государства — члены ЕАЭС следует руководствоваться моментом определения налоговой базы, установленном при экспорте товаров из РФ нормой п. 9 ст. 167 НК РФ (письмо Минфина России от 04.05.2016 N 03-07-13/1/25625). Там указано, что при реализации товаров, предусмотренных, в частности, пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.
Таким образом, моментом определения налоговой базы по товарам, экспортированным с территории РФ на территорию участника ЕАЭС, является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных п. 4 Протокола.

Журнал учета полученных и выставленных счетов фактур

Кто сдает журнал учета счетов-фактур

Представлять в ИФНС журнал учета счетов-фактур обязаны только организации-посредники. Исключение —достигнута договоренность между контрагентами о невыставлении счетов-фактур.

Читать еще:  Налог на прибыль организаций в 2017-2018: плательщики, ставки и расчет

В октябре 2016 года Минфин России в письме от 31.10.16 № 03-11-11/63683 дал разъяснение по следующему вопросу. Продавец и агент, применяющий УСН, условились, что не будут выставлять счета-фактуры. При этом агент покупает товары для физлица-принципала. Получается, что последнему счета-фактуры также не выставляются. Не нарушит ли агент закон, если не будет ни вести, ни сдавать в ИФНС журнал учета счетов-фактур относительно данных коммерческих операций?

Минфин РФ пояснил, что это не будет засчитано как нарушение. Когда покупатель не платит НДС, то может вместе с продавцом подписать соглашение о невыставлении счетов-фактур. Получается, раз счета-фактуры не выставляются, агент не обязан вести журнал учета счетов-фактур относительно процедур покупки товаров для данного принципала.

Когда надо заполнять журнал полученных и выставленных счетов-фактур

Журнал регистрации счетов-фактур посредник должен вести в тех кварталах, когда он выставлял или получал счета-фактуры.

Когда сдавать журнал в 2019 году

За последний квартал 2018 года — до 20 января

За первый квартал 2019 года — до 20 апреля

За второй квартал 2019 года — до 20 июля

За третий квартал 2019 года — до 20 октября

Сдавайте электронную отчетность через интернет. Контур.Экстерн дарит вам 3 месяца бесплатно!

Попробовать

В каком виде оформлять журнал

Постановление Правительства РФ, описывающее формы документов, применяемых при расчетах НДС, разрешает вести журнал и на бумаге, и в электронном формате. Несмотря на это представить журнал в контролирующий орган необходимо исключительно в электронном варианте (п. 5.2 ст. 174 НК РФ).

Образец заполнения журнала (посредник не платит НДС)

Заказчик АО «Гамма-сигма» — подписала договор комиссии от 19 января № 15 с ООО «Пси-омега» — посредником, не являющимся плательщиком НДС. Условия договора таковы, что «Пси-омега» продает партию книг в количестве 300 штук, которые принадлежат «Гамме-сигме» на праве собственности. Партия товара стоит 750 000 рублей (в т. ч. НДС — 114 406,78 рубля).

В качестве вознаграждения за услуги посреднику предусмотрена сумма в размере 25 000 рублей. 10 февраля «Пси-омега» и ЗАО «Производственная фирма «Каппа-лямбда» заключили договор на поставку партии книг (300 штук). 20 февраля товар был отгружен покупателю, и тогда же «Пси-омега» выставил счет-фактуру от 20.02 № 28 в адрес «Каппы-лямбды» и передал его копию «Гамме-сигме».

В бухгалтерии «Пси-омеги» этот документ зарегистрировали в части 1 журнала учета счетов-фактур, в книге продаж этот счет-фактура не был зарегистрирован.

На сумму проданных товаров «Гамма-сигма» выставила в адрес «Пси-омеги» счет-фактуру от 20.02 № 128. В бухгалтерии «Пси-омеги» этот документ зарегистрировали в части 2 журнала учета счетов-фактур, в книге продаж «Пси-омеги» этот счет-фактура зарегистрирован не был.

Так как «Пси-омега» не является плательщиком НДС, он не выставляет счет-фактуру «Гамме-сигме» на сумму своего вознаграждения.

Образец заполнения журнала (посредник является плательщиком НДС)

Заказчик АО «Мю-ипсилон» заключил с посредником ООО «Дзета-тета», который платит НДС, договор комиссии от 2 июня. По договору «Дзета-тета» продает партию словарей (200 штук), принадлежащих «Мю-ипсилон» на праве собственности. Партия стоит 320 000 рублей (в т. ч. НДС — 48 813,56 рубля). Посреднику предусмотрено вознаграждение в размере 16 500 рублей (в т. ч. НДС — 2 516,95 рубля).

15 июня «Дзета-тета» заключила договор поставки с АО «Кси-омикрон» на поставку партии словарей в количестве 200 штук. Поставка состоялась 18 июня. Тогда же «Дзета-тета» выставила в адрес «Кси-омикрон» счет-фактуру от 18.06 № 812, а его копию передала «Мю-ипсилон». Данный документ в бухгалтерии «Дзета-тета» зарегистрировали в части 1 журнала учета счетов-фактур, а в книге продаж — нет.

На сумму проданных словарей «Мю-ипсилон» выставила в адрес «Дзета-тета» счет-фактуру от 18.06 № 375. Полученный от «Мю-ипсилон» счет-фактуру в бухгалтерии «Дзета-тета» зарегистрировали в части 2 журнала учета счетов-фактур, а в книге покупок — нет.

Так как «Дзета-тета» выступает плательщиком НДС, на сумму своего вознаграждения он выставил заказчику счет-фактуру от 18.06 № 987. Этот документ подлежит регистрации в книге продаж, а в журнале учета счетов-фактур — нет.

Коды видов операций

При перекрестном контроле поставщиков и покупателей, которые участвуют в посреднической сделке, инспекторы обращают внимание, насколько верно указаны коды видов операций. Как известно, в соответствии с Приказом ФНС России от 14.03.2016 № ММВ-7-3/136@ в журнале учета счетов-фактур нужно указывать коды видов операций по НДС. Это 24 кода, которые входят в одну таблицу.

Также налоговики дали разъяснения, какие значения кодов и других реквизитов необходимо проставлять в журнале, чтобы отразить те или иные сделки посредника. Например, если посредник реализует товар, принадлежащий комитенту, то счет-фактура, выставленный посредником на имя покупателя, перевыставляется комитентом и отражается в книге продаж комитента (принципала) и в части 2 журнала посредника. Также в обе части журнала заносится КВО — 01.

Другая ситуация — когда посредник реализует товар комитента и одновременно свой собственный товар, то есть является и комиссионером, и поставщиком. В этом случае посредник оформляет счет-фактуру на весь товар — и на тот, что принадлежит комитенту, и на свой. В качестве продавца при этом прописывается посредник. Этот документ под кодом КВО 15 нужно зарегистрировать и в книге продаж посредника, и в части 1 журнала посредника. А в книге покупок покупателя необходимо поставить КВО 01.

Далее комитент перевыставляет счет-фактуру, куда заносит только свой товар. Этот счет-фактуру нужно отразить под кодом 01 в книге продаж комитента и под кодом 15 в части 2 журнала посредника.

Рассмотрим пример:

Комиссионер ООО «Тау-йота» отгрузил покупателю ООО «Фи-хи-пси» 30 товаров, из которых 22 являются собственностью комитента АО «Гимель-йод» и продаются в рамках посреднического договора. Товары «Гимель-йод» стоят 264 000 рублей (в т. ч. НДС — 40 271,19 рубля). Оставшиеся 8 товаров принадлежат «Тау-йоте» и стоят 178 000 рублей (в т. ч. НДС — 27 152,54 рубля).

ООО «Тау-йота» выставило на имя ООО «Фи-хи-пси» счет-фактуру № 657 на общую сумму 442 000 рублей (264 000 + 178 000) с указанием НДС 18 % на сумму 67 423,73 рубля (40271,19 + 27152,54). Этот счет-фактура зарегистрировали и ООО «Тау-йота», и ООО «Фи-хи-пси».

Затем ООО «Тау-йота» передал АО «Гимель-йод» показатели счета-фактуры № 657, и бухгалтер АО «Гимель-йод» выставил на имя «Тау-йота» счет-фактуру № 909 на сумму 264 000 рублей с указанием НДС на сумму 40 271,19 рубля. Этот документ был зарегистрирован у АО «Гимель-йод» и ООО «Тау-йота».

Разберем еще один случай — посредник делает закупки товара для комитента. Здесь счет-фактуру на имя посредника выставляет поставщик, а посредник заносит ее в часть 2 журнала. Также поставщик регистрирует ее в книге продаж. Далее посредник перевыставляет счет-фактуру на имя комитента, где в качестве продавца прописывает фактического поставщика. Этот документ нужно зарегистрировать и в первой части журнала посредника, и в книге покупок комитента. Во всех случаях при этом ставится код операции 01.

Например, посредник ООО «Нун-ламед» приобрел товар у поставщика ООО «Каф-хе». При этом часть товара была приобретена для комитента АО «Заин-мем» в рамках посреднического договора. Стоимость закупок для «Заин-мем» составила 609 000 рублей (в т. ч. НДС — 92 898,31 рубля). Оставшуюся часть товара «Нун-ламед» приобрел для себя. Стоимость товара, закупленного для «Нун-ламеда», составила 389 000 рублей (в т. ч. НДС — 59 338,98 рубля).

«Каф-хе» выставил на имя «Нун-ламеда» счет-фактуру № 1026 на сумму 998 000 рублей (609 000 + 389 000) с указанием НДС 18 % на сумму 152 237,29 рубля (92 898,31 + 59 338,98). Этот документ был зарегистрирован у «Каф-хе» и «Нун-ламеда».

После этого «Нун-ламед» выставил на имя АО «Заин-мем» счет-фактуру № 262. В этом документе отражен товар на сумму 609 000 рублей, приобретенный у «Каф-хе» для АО «Заин-мем», и указан НДС 18 % на сумму 92 898,31 рубля. Счет-фактура № 262 зарегистрирован у «Нун-ламеда» и «Заин-мема».

О сводных счетах-фактурах

В 2014 году Правительство РФ разрешило составлять так называемые сводные счета-фактуры — туда заносятся данные, когда товары закупаются сразу у нескольких продавцов. Тем самым сокращается количество счетов-фактур при оформлении сделок.

Например, заказчик АО «Хет-бет», чтобы возвести сооружение, обращается к застройщику ООО «Омега-ипсилон». Последний в свою очередь сотрудничает с несколькими подрядчиками и поставщиками и перевыставляет полученные от них счета-фактуры «Хет-бету».

В первом квартале «Омега-ипсилон» получил от поставщика АО «Шин-аин» счет-фактуру № 743 от 27.07.2016, а от подрядчика АО «Самех-пе» — счет-фактуру № 219 от 27.07.2016.

На основании этих счетов-фактур «Омега-ипсилон» составил сводный счет-фактуру и выставил его АО «Хет-бет» 27 июля 2016 года. Выставленный «Хет-бету» сводный счет-фактура и счета-фактуры, полученные от исполнителей, «Омега-ипсилон» зарегистрировал в журнале учета счетов-фактур.

«Хет-бет» зарегистрировал полученный сводный счет-фактуру в части 2 журнала учета счетов-фактур.

Коррекция после сдачи

У посредников — неплательщиков НДС может возникнуть вопрос: если организация сдала журнал и потом нашла там ошибки, то должна ли она представить в ИФНС исправленный журнал учета счетов-фактур? Ответ здесь следующий: в законе не прописано, что нужно сдавать откорректированный журнал в ИФНС. Однако лучше это сделать. Чтобы внести правки в документ, аннулируйте некорректный счет-фактуру. Это значит, отразите со знаком «–» стоимость товаров и сумму налога. Корректный счет-фактуру зарегистрируйте со знаком «+».

К примеру, посредник приобрел товары для заказчика. В бухгалтерии посредника увидели, что в журнале учета за II квартал введены неправильные реквизиты счета-фактуры, полученного от продавца. Указано: № 9769 от 9 марта 2017 г. Должно быть: № 3131 от 18 февраля 2017 г. При этом журнал уже в инспекции. Тогда бухгалтер в части 1 журнала аннулировал некорректную запись и суммовые показатели указал со знаком «–». В следующую строку ввел то же самое, что и в аннулированной строке, и скорректировал графу 12, указав правильный номер счета-фактуры. Показатели стоимости — указал со знаком «+».

В части 2 журнала аннулировал неверную запись и отразил суммовые показатели со знаком «–». В следующей строке указал то же самое, что и в аннулированной, но скорректировал графу 4, где исправил номер счета-фактуры. Показатели стоимости указал со знаком «+».

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector