Необоснованная налоговая выгода по налогу на прибыль

Необоснованная налоговая выгода по налогу на прибыль

Налоговая выгода по налогу на прибыль заключается в действиях налогоплательщика, направленных на общее уменьшение налоговой обязанности по данному виду налога. Рассмотрим нюансы, связанные с этим понятием.

Расходы и налоговая выгода

Снижение обязанности по всем видам налогов может осуществляться путем:

  • уменьшения налоговой базы,
  • реализации права на налоговые вычеты или налоговые льготы,
  • применения сниженной ставки,
  • в определенных случаях — получения права на возмещение уплаченного налога за счет средств бюджета.

Такое общее понятие выгоды по налогам сформулировано в постановлении Пленума Высшего арбитражного суда РФ от 12.10.2006 № 53.

Для целей исчисления и уплаты налога на прибыль в ст. 247 НК РФ определено понятие прибыли. Для отечественных юридических лиц налогооблагаемая прибыль формируется путем уменьшения заявленных доходов на сумму произведенных расходов. Аналогичное правило содержится и в ст. 252 НК РФ.

Определение выгоды по налогу на прибыль требует четкого понимания, какие расходы могут учитываться при уменьшении доходов, заявленных предприятием.

Чтобы определить сумму расходов, которые можно принять в расчете прибыли, предприятие имеет право использовать только обоснованные и документально подтвержденные затраты. Ст. 252 НК в развитие данного правила устанавливает обязательные признаки обоснованных и подтвержденных расходов.

К обоснованным расходам относятся затраты, удовлетворяющие одновременно следующим критериям:

  • являются экономически оправданными;
  • имеют оценку, которая выражена в денежной форме (абз. 3 п. 1 ст. 252 НК РФ).

В состав обязательных признаков документально подтвержденных расходов входят следующие элементы (абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ):

  • подтверждение произведенных предприятием расходов путем представления документов, оформленных с соблюдением требований отечественного законодательства;
  • подтверждение расходов, произведенных на территории иностранного государства, документами, отвечающими требованиям обычаев делового оборота данной страны;
  • подтверждение на основании документов, имеющих косвенное значение к произведенным расходам.

Ключевым фактором, позволяющим включать определенные затраты в состав расходов при расчете налога на прибыль, является их целевой характер — они должны быть произведены для осуществления деятельности предприятия, преследующей получение дохода. Аналогичное разъяснение приведено в письме Министерства финансов РФ от 11.09.2015 № 03-03-06/1/52393.

Подробнее об особенностях учета и подтверждения расходов при расчете налога на прибыль читайте в материалах нашего раздела «Расходы по налогу на прибыль».

Постановление Пленума ВАС № 53 уточняет, что представленные доказательства в отношении произведенных расходов по умолчанию считаются полными, достоверными и непротиворечивыми. Обратное должен доказать налоговый орган, иначе у налогоплательщика возникает основание для получения налоговой выгоды (абз. 3 п. 1 постановления № 53).

Понятие необоснованной выгоды по налогу на прибыль

В отношении налога на прибыль налоговая выгода признается необоснованной, если представленная в расчете сумма расходов сформирована ненадлежащим образом, с прямым, косвенным или неумышленным нарушением законодательства РФ о налогах и сборах.

Конкретные признаки необоснованности налоговой выгоды можно установить из анализа главы 25 НК РФ (в части порядка определения состава расходов), а также из материалов обобщения судебной практики, связанной с рассмотрением налоговых споров.

В постановлении Пленума ВАС № 53 приведен перечень основных ситуаций, когда выгода по данному налоговому правоотношению может быть признана необоснованной:

  • если при расчете налога в расходах учтены операции, совершенные не в соответствии с их реальным экономическим смыслом, либо не обусловленные целями делового характера;
  • если налоговиками будет доказано, что плательщик действовал без должной осмотрительности или осторожности и должен был достоверно знать о нарушениях налоговых обязанностей, допущенных его контрагентом и послуживших основанием для налоговой выгоды;
  • деятельность проверяемого предприятия направлена на совершение действий, способствующих получению выгоды, преимущественно с контрагентами, не исполняющими налоговые обязанности.

Эти признаки носят общий характер и должны быть доказаны налоговым органом в случае привлечения налогоплательщика к ответственности. Налоговые правоотношения построены на принципах добросовестности плательщика, поэтому обязанность по доказыванию факта неполноты, недостоверности и противоречивости представленных сведений возлагается на налоговый орган.

Установление необоснованности расходов, заявленных при расчете налога на прибыль, осуществляется в ходе проверки представленных подтверждающих документов. Предметом такой проверки, в ходе которой у налогового органа есть право запросить информацию у контрагентов проверяемого предприятия, могут являться взаимоотношения налогоплательщика с его контрагентами.

Узнать подробнее о полномочиях налоговых инспекторов в процессе проведения проверок можно в разделе «Налоговая проверка».

Исчерпывающий список истребуемых документов законодательно не ограничен, запрос осуществляется на основании письменного требования. На основании встречной проверки могут быть установлены расхождения в документах, которые были представлены в подтверждение произведенных расходов.

В случае выявленных расхождений налоговый орган устанавливает нарушение законодательства в виде неуплаты или неполной уплаты сумм налога на прибыль. Итогом налоговой проверки может являться доначисление суммы налога на прибыль и привлечение налогоплательщика к ответственности.

Оспаривание необоснованности налоговой выгоды

Процессуальные акты налогового органа в части признания расходов необоснованными и неподтвержденными могут быть оспорены в судебном порядке.

В рассмотрении подобных споров арбитражные суды руководствуются:

  • положениями ч. 1 и гл. 25 НК РФ;
  • постановлением Пленума Высшего арбитражного суда № 53;
  • руководящими письмами Министерства финансов РФ, определяющими конкретные ситуации, возникающие в процессе подтверждения расходов налогоплательщика;
  • ненормативными актами ФНС РФ, направленными на разъяснение отдельных вопросов исчисления и уплаты налога на прибыль.

Практика судебных органов свидетельствует, что необоснованность выгоды по налогу на прибыль может устанавливаться следующими обстоятельствами:

  • отсутствие оснований для реального осуществления операций, заявленных в расходы;
  • отсутствие у налогоплательщика объективных условий для достижения заявленных результатов деятельности;
  • учет только тех видов операций, которые направлены на получение налоговой выгоды по данному налогу;
  • заявление о расходах по операциям с материальными активами, которые объективно не могли быть произведены в заявленном объеме.

В ходе рассмотрения конкретных дел суды проверяют указанные обстоятельства на основании документов, которые должен представить налоговый орган. Все неустранимые сомнения в представленных доказательствах должны трактоваться в пользу налогоплательщика.

Наибольшую сложность при рассмотрении данной категории споров имеет установление факта действия плательщика без должной осмотрительности и осторожности. Размытость и неопределенность данной формулировки неоднократно становилась предметом разъяснений со стороны Минфина РФ и высших судебных органов.

В частности, письмом Минфина от 11.12.2015 № 03-07-14/72647 установлена обязанность налогоплательщика проверять контрагентов на предмет их добросовестности, в том числе в части исполнения ими налоговых обязательств. Такая проверка может заключаться в запросе информации у партнеров в виде отчетности с отметкой ФНС о ее принятии и справок об отсутствии долгов перед бюджетом.

Получение налоговой выгоды по налогу на прибыль законом ставится в зависимость от обоснованности произведенных расходов налогоплательщика. Все возможные последствия проверки документов следует предусмотреть с учетом позиции налоговиков и арбитражных судов.

Налоговая выгода

Под налоговой выгодой понимается снижение налоговой нагрузки на организацию (индивидуального предпринимателя) путем получения фирмой или индивидуальным предпринимателем льгот, вычетов, иных послаблений по налогам.

Налоговая выгода уменьшает размер налоговых платежей и является следствием осуществления экономически оправданных и законных действий добросовестного налогоплательщика.

Таким образом, налоговая выгода — это сокращение налоговых платежей фирмы за счет получения дополнительных вычетов и льгот, уменьшения налоговой базы, а также получения права на возврат (зачет) или возмещения уплаченных сумм из бюджета.

Отметим, что данное понятие затрагивает интересы плательщиков налога на добавленную стоимость в первую очередь.

Ведь порядок исчисления и уплаты именно этого налога, в частности правомерность применения нулевой ставки при отгрузке товаров на экспорт, право на возмещение налога из бюджета, возможность использования налогового вычета, чаще других является предметом судебных разбирательств.

Обоснованная и необоснованная налоговая выгода

Главным документом, в котором раскрывается понятие обоснованной и необоснованной налоговой выгоды, служит постановление пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, в котором указано два определения обоснованной и необоснованной налоговой выгоды.

под обоснованной налоговой выгоды понимается уменьшение налоговых платежей в результате экономически оправданных и законных действий компании, которые направлены на сокращение налогов путем применения установленных налоговым законодательством способов (применение налоговых льгот, налоговых вычетов, пониженных налоговых ставок, целесообразность затрат);

под необоснованной налоговой выгоды понимается снижение налоговых платежей с использованием не законных запрещенных способов или экономически неоправданных действий (такими обстоятельствами является нереальность осуществленных операций, подмена их содержания, неоправданность произведенных затрат, взаимоотношения с сомнительными контрагентами).

Таким образом, применяя для оптимизации законные методы, налогоплательщик получает обоснованную налоговую выгоду.

Выгода, полученная в результате неправомерного снижения налоговой нагрузки, является необоснованной.

Факты получения необоснованной налоговой выгоды

Отметим, что необоснованность налоговой выгоды устанавливается по совокупности всех обстоятельств, сопровождающих факты получения необоснованной налоговой выгоды.

При этом факт получения необоснованной налоговой выгоды обязательно должен быть доказан соответствующими документами.

Например, налоговыми органами могут быть установлены факты нарушения налогового законодательства, например, такие как:

сокрытие выручки, повлекшее занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и как следствие недоплату налога на прибыль;

искусственное завышение затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, повлекшее занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и как следствие недоплату налога на прибыль;

выплата заработной платы сотрудникам фирмы в конвертах).

Или налоговыми органами могут быть установлены, что компании были известны следующие факты:

о сомнительности контрагента (письмо ФНС России от 11.02.2010 № 3-7-07/84);

отсутствии связи осуществленных операций с реальной экономической целью деятельности (пп. 3 и 4 постановления № 53, постановление президиума ВАС РФ от 14.02.2012 № 12093/11);

фиктивности документов, оформленных на несуществующую сделку или сделку, подменяющую собой реально осуществленную (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 28.09.2010 № А28-18725/2009, Северо-Западного округа от 16.08.2013 № А81-3642/2012);

невозможности выполнения контрагентом операций, отраженных в документах (постановление ФАС Московского округа от 16.04.2010 № КА-А40/3371-10);

наличии в цепочке поставщиков фирм-однодневок (письмо ФНС России от 24.07.2015 № ЕД-4-2/13005@).

Таким образом, избежать подозрений в получении необоснованной налоговой выгоды фирмы должна проявлять осмотрительность и осторожность (п. 10 постановления № 53).

Итак, налоговая выгода может быть признана необоснованной, если хозяйственные операции учтены организацией не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или не были связаны с разумными экономическими причинами и иными целями делового характера.

Читать еще:  Перепланировка, увеличившая площадь квартиры, не прекращает срок владения ею в целях ндфл

Получается, что необоснованной признается выгода, получаемая от операций, произведенных для того, чтобы сэкономить на налогах и которую налогоплательщик не может подтвердить «разумными экономическими или иными причинами».

В этом случае нарушителей ждет взыскание сэкономленного налога, но только уже в виде пени и штрафа.

Факторы и признаки получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды

Есть ряд факторов, свидетельствующих о том, что налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду.

И эти факторы будут учтены налоговыми органами при проверке налогоплательщика.

Часть из таких факторов содержится в пункте 6 постановления № 53:

маленький срок самого существования компании, то есть создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

наличие признака взаимозависимости с контрагентом при совершении сделки;

разные условия между совершаемой сделкой и обычными сделками, которые осуществляются фирмой;

привлечение посредников при осуществлении хозяйственных операций;

наличие нестандартных операций по расчетному счету компании;

наличие правонарушений в налоговой сфере.

Другие признаки недобросовестности можно посмотреть в действующей редакции приказа ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@, который содержит перечень критериев для осуществления самостоятельной оценки компаниями рисков проведения у них выездных налоговых проверок.

К таким критериям относятся:

наличие низкого уровня налоговой нагрузки и рентабельности;

отражение в налоговой декларации по налогу на прибыль убытков за счет необоснованного завышения расходов;

низкая заработная плата по сравнению со средними показателями по отрасли;

существование риска выхода за пределы ограничений, рассчитанных для возможности применения специальных режимов;

неоправданное взаимоотношение с контрагентами через цепочку промежуточных лиц;

частая смена места постановки на налоговый учет;

непредставление документов и пояснений по запросам ИФНС, нарушение сроков хранения документов;

наличие высокого налогового риска при осуществлении отдельных операций.

Есть еще группа подозрительных признаков, однако сами по себе они не опасны для налогоплательщика, но во взаимосвязи привлекут внимание налоговых органов:

неритмичный характер хозяйственных операций;

нарушение налогового законодательства в прошлые периоды;

разовый характер операции;

осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

осуществление расчетов с использованием одного банка;

осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

Отметим, что перечень подозрительных признаков не является закрытым.

На необоснованность налоговой выгоды могут указывать и другие обстоятельства.

Важно, чтобы они были подтверждены доказательствами.

Количественные показатели ряда этих критериев, на которые следует ориентироваться компании, указаны в приложениях 2–4 к приказу № ММ-3-06/333@.

Отдельно в этом документе рассмотрены показатели высокого налогового риска (п. 12 приложения 2) и описан ряд схем получения необоснованной налоговой выгоды (приложение б/н).

О высоком налоговом риске говорят такие факторы:

личный интерес руководителя фирмы в заключении договоров с определенным контрагентом;

не достоверная или неполная информация о регистрации в ЕГРЮЛ, месте нахождения контрагента, его руководящих работников;

отсутствие общедоступных сведений о деятельности контрагента (отсутствует реклама на свои услуги, нет сайта, нет информации в СМИ);

более выгодные предложения по стоимости от других компаний по такой же продукции (работам, услугам);

использование в операциях сомнительного контрагента в качестве посредника и участие посредника в операциях по покупке товара, который производится (заготавливается) физическим лицом;

особые льготные условия оплаты в договоре и отсутствие проведения работы по взысканию дебиторской задолженности по такому контрагенту;

отсутствие подтверждений реальности осуществления деятельности сомнительного контрагента (не представлена информация о наличии лицензий, трудовых ресурсов, имущества, необходимого для ведения предпринимательской деятельности);

наличие нереальных условий исполнения договора (указываются нереальные сроки и объемы выполняемых работ);

операции по выдаче беспроцентных займов, займов, не обеспеченных залогом;

операции с ценными бумагами с сомнительной ликвидностью;

неэффективность осуществленной сделки с сомнительным контрагентом при наличии высокой доли расходов по такой сделке.

Таким образом, для снижения риска проведения выездной налоговой проверки компаниям рекомендуется не осуществлять сомнительные операции и не учитывать такие операции при расчете налоговой базы.

Если компания не будет стремиться выполнять вышеприведенные критерии, то такие действия фирмы будут расценены как неосмотрительность и неосторожность организации.

Однако претензии к фирме могут быть предъявлены только в том случае, если компания знала о нарушениях, допущенных контрагентом (письма ФНС России от 24.05.2011 № СА-4-9/8250, от 17.10.2012 № АС-4-2/17710).

На ком лежит обязанность доказывать получение необоснованной налоговой выгоды

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что при совершении хозяйственных операций налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему было известно о нарушениях, которые допустил контрагент.

Налоговая выгода также может быть признана необоснованной, если налоговый орган сможет доказать, что деятельность компании, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с получением налоговой выгоды, преимущественно с контрагентами, не исполняющими свои налоговые обязанности.

Таким образом, обязанность по доказательству получения компанией необоснованной налоговой выгоды лежит на налоговых органах.

Собранные доказательства должны основываться на фактах, установленных в ходе мероприятий налогового контроля, а также базироваться на основании полученной информации по этим фактам.

Таким образом, каждое обстоятельство получения фирмой необоснованной налоговой выгоды носит строго индивидуальный характер и должно быть подтверждено в ходе проведения налоговой проверки соответствующими доказательствами.

С учетом вышеизложенных обстоятельств, можно сделать следующие выводы:

1) Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что компания действовала без должной осмотрительности и осторожности и фирме должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

2) Обязанность по доказательству получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды возложена на налоговые органы.

3) Необоснованной признается выгода по следующим основаниям:

Во-первых, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Во-вторых, налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Здесь нужно учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для ее признания необоснованной.

В-третьих, о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

учет для целей налогообложения только хозяйственных операций, непосредственно связанных с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Остались еще вопросы по бухучету и налогам? Задайте их на бухгалтерском форуме.

Необоснованная налоговая выгода: версия ФНС

Упомянутые в статье Письма ФНС можно найти:

Проблемных контрагентов пересчитали

Действия инспекции по выявлению необоснованной налоговой выгоды при наличии проблемных контрагентов будут такие.

Шаг 1. Сначала инспекторы проверят, реальны ли вообще операции или же налогоплательщик создал формальный документооборот.

Причем налоговики должны выявить, каким звеном в цепочке контрагентов является проблемный контрагент (к примеру, фирма-однодневка) и является ли он подконтрольным налогоплательщику.

Шаг 2. Если не получены доказательства того, что налоговая выгода необоснованна, инспекторы будут выяснять, какие действия налогоплательщик предпринял для проверки проблемного контрагента 1-го звена, с которым заключен договор.

Проверка реальности операций

Если налоговики смогли доказать, что создан формальный документооборот, направленный лишь на снижение налоговых обязательств, то полученная в результате отражения таких операций налоговая выгода считается необоснованной. Следовательно, налоги (налоговая база, вычеты) должны быть пересчитаны без этих операций.

Контрагентов, через взаимодействие с которыми обеспечивается получение необоснованной налоговой выгоды, налоговики называют проблемными.

Налоговики должны доказать совокупность действий налогоплательщика, направленных на построение искаженных, искусственных договорных отношений, на имитацию реальной экономической деятельности проблемных контрагентов (фирм-одноднево к) Постановления АС МО от 05.07.2017 № Ф05-8837/2017 ; АС УО от 21.04.2017 № Ф09-945/17 ; 5 ААС от 24.05.2017 № 05АП-3057/2017 ; 6 ААС от 04.07.2017 № 06АП-3219/2017 .

К примеру, в одном споре налоговики утверждали, что часть денег, предназначенных для оплаты строительно-монтажных работ, была обналичена: перечислена под видом оплаты работ на счета однодневок, не ведущих деятельности. Эти фирмы-однодневки не имели ни необходимых производственных мощностей, ни персонала для проведения работ. Они просто переводили деньги на счета физических лиц, подконтрольных налогоплательщик у Постановление АС ПО от 10.07.2015 № Ф06-25353/2015 . Таким образом, налоговикам удалось доказать, что документооборот, созданный между контрагентами и обществом, носил формальный характер.

В другом споре налогоплательщику не удалось отстоять НДС-вычеты по счетам-фактурам, полученным от фирмы-однодневки. Реальных операций не было, и суд согласился с налоговикам и Постановление 7 ААС от 19.04.2017 № 07АП-2385/2017 .

Упомянутые в статье судебные решения можно найти:

Заявление ИФНС о недостоверности первичных документов из-за того, что они подписаны неустановленным или неуполномоченным лицом, не означает автоматического признания операции нереальной. К примеру, раньше инспекции часто ограничивались выводами о недостоверности документов, основываясь на допросах руководителей контрагентов, заявивших о своей непричастности к деятельности организаций, или на результатах почерковедческих экспертиз. ФНС разъяснила, что такой подход неверен, и это уже закреплено в п. 3 ст. 54.1 НК РФ, вступающей в силу в августе 2017 г. Письмо ФНС от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@

Но учтите: новая ст. 54.1 НК РФ предполагает, что обязательство по сделке должно быть исполнено именно лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и/или лицом, которому передано обязательство по исполнению сделки. Подробнее об этом написано в , № 16, с. 69.

К имитации реальной деятельности, свидетельствующей о необоснованной налоговой выгоде, налоговики относят и искусственное дробление бизнеса, цель которого — возможность платить налоги по спецрежиму. Ведь в реальности группа организаций действует как одно лицо п. 1 Методических рекомендаций, утв. Письмом ФНС от 13.07.2017 № ЕД-4-2/13650@ .

Читать еще:  Напоминаем об изменениях в правила ведения книг продаж и покупок с 1 апреля

Проверка контрагента 1-го звена

Когда проблемным является контрагент 1-го звена, то налоговики прежде всего должны выявить, является ли он подконтрольным налогоплательщику или нет. Если налоговики могут доказать подконтрольность, то они смогут доказать необоснованность налоговой выгоды.

Налоговая выгода — это уменьшение налога к уплате или возмещение (возврат, зачет) налога из бюджет а п. 1 Постановления Пленума ВАС от 12.10.2006 № 53 .

или получена в результате деятельности, направленной исключительно на занижение налогов к уплате или получение возмещения из бюджета;

или получена в результате неподтвержденных вычетов (к примеру, по НДС или НДФЛ), налоговых льгот или учета расходов, не подтвержденных документами.

Подконтрольность проблемных контрагентов может основываться, в частности, и на взаимозависимости. Также инспекции могут учитывать иные обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий налогоплательщика и проблемных контрагентов. Часто инспекции рассматривают целый ряд косвенных признаков. Вот лишь некоторые из них:

• нерыночность применяемых цен;

• косвенные связи между руководителями и/или учредителями;

• согласованность действий участников сделки;

• замкнутые цепочки движения денег — когда деньги, уплаченные одним звеном цепочки, возвращаются ему же — хоть и в рамках другого договора.

Если же доказательств подконтрольности нет, то налоговики будут проверять добросовестность самого налогоплательщика по выбору конкретного проблемного контрагент а Письмо ФНС от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@ .

Когда сделка реальна и налогоплательщик проявил должную осмотрительность при выборе контрагента 1-го звена, к нему не должно быть претензий, даже если Письмо ФНС от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@ :

• такой контрагент не исполнил обязанность по уплате налогов;

• есть противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность движения товара от изготовителя к налогоплательщику, но при этом не опровергается сам факт поступления товара налогоплательщику.

Проверка контрагентов 2-го и следующих звеньев

Если налоговая выгода образовалась у налогоплательщика в результате участия в цепочке проблемных контрагентов 2-го и последующих звеньев, инспекция призна ´ ет такую выгоду необоснованной, доначислит налоги и оштрафует, но только если такие контрагенты подконтрольны налогоплательщику.

Когда налоговикам не удается доказать такую подконтрольность, недобросовестность контрагентов 2-го и следующих звеньев не может служить самостоятельным основанием для предъявления налогоплательщику претензий по получению необоснованной налоговой выгод ы ст. 54.1 НК РФ, Письмо ФНС от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@ . Так что организациям и предпринимателям не обязательно проверять контрагентов своего поставщика — да это часто и невозможно по объективным причинам.

В ситуациях, когда прослеживается умысел налогоплательщика по занижению налоговых обязательств, ему грозит повышенный штраф — 40% от недоплаченного налог а п. 3 ст. 122, п. 1 ст. 129.3 НК РФ .

О том, как подтвердить должную осмотрительность при выборе контрагента, читайте в статье на с. 67.

Необоснованная налоговая выгода: что это такое и какие риски несет

Ст. 54.1 НК РФ, вступившая в силу 19 августа 2017 года, вводит дополнительные условия реализации прав налогоплательщиков, разъясняя вопросы законной и незаконной оптимизации налогов. В ней появились новые термины и определения, которые несут для бизнеса как очевидные плюсы, так и серьезные минусы и расширяют понятие необоснованной налоговой выгоды.

Понятие «налоговая выгода» и концепция необоснованной налоговой выгоды были определены в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53. В документе уточняется, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности в результате пяти действий:

  1. уменьшения налоговой базы,
  2. получения налогового вычета,
  3. получения налоговой льготы,
  4. применения более низкой налоговой ставки,
  5. получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Но в ряде случаев налоговая выгода может быть признана необоснованной. К ним относятся случаи, когда для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 уточняется, что налоговая выгода не может считаться обоснованной, если она получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Кроме того, есть целый ряд обстоятельств, свидетельствующих о необоснованной налоговой выгоде:

  • налогоплательщик не может реально осуществлять указанные операции, потому что для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг у него нет экономически необходимых условий: времени, места нахождения имущества, объема материальных ресурсов;
  • у налогоплательщика нет условий для достижения результатов экономической деятельности из-за отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
  • налогоплательщик учитывает для целей налогообложения только те хозяйственные операции, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, но для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
  • налогоплательщик совершает операции с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном в документах бухгалтерского учета.

В то же время Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 напоминает судам об обстоятельствах, которые сами по себе не являются основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, но в совокупности могут стать негативным сигналом:

  • создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;
  • взаимозависимость участников сделок;
  • неритмичный характер хозяйственных операций;
  • нарушение налогового законодательства в прошлом;
  • разовый характер операции;
  • существление операции не по месту нахождения налогоплательщика;
  • осуществление расчетов с использованием одного банка;
  • осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;
  • использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Стоит обратить внимание на то, что в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 содержатся три важных понятия:

  1. Презумпция добросовестности налогоплательщика. Значит, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.
  2. Цель делового характера. Этот термин подразумевает, что экономическая деятельность, во-первых, должна быть реальной. Во-вторых, операции должны учитываться в соответствии с их действительным экономическим смыслом. В-третьих, получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды не должно быть главной целью налогоплательщика.
  3. Обязанность налогоплательщика действовать с должной осмотрительностью (ситуации, когда налогоплательщику должно было быть известно о нарушениях контрагента — в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом)

Статья 54.1 НК РФ и «агрессивная» налоговая оптимизация

Положения Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 нашли свое продолжение в новой редакции Налогового кодекса, вступившей в силу 19 августа 2017 года. В Налоговом кодексе появилась новая ст. 54.1 НК РФ (в ред. Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ), которая определила пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов.

ФНС выпустила Письмо от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@, в котором пояснила, что введенная Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ ст. 54.1 НК РФ направлена на предотвращение использования «агрессивных» механизмов налоговой оптимизации. То есть в ней определены:

  • конкретные действия налогоплательщика, которые признаются злоупотреблением правами;
  • условия, которые должны быть соблюдены налогоплательщиком для возможности учесть расходы и заявить налоговые вычеты по имевшим место сделкам (операциям).

В ст. 54.1 НК РФ есть четыре пункта, которые требуют объяснений:

Пункт 1 ст. 54.1 НК РФ: Не допускается уменьшение налоговой базы (суммы налога) в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно Письму ФНС от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@, искажение – это умышленные действия налогоплательщика, выразившиеся в

сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, объектах налогообложения, подлежащих отражению в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога, неправильного применения налоговой ставки, налоговой льготы, налогового режима, манипулирования статусом налогоплательщика и др.

Искажение сведений можно наблюдать в следующих ситуациях:

  • создание схемы дробления бизнеса ради неправомерного применения спецрежимов;
  • совершение действий, направленных на искусственное создание условий по использованию пониженных налоговых ставок, налоговых льгот, освобождения от налогообложения;
  • создание схемы, направленной на неправомерное применение норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения;
  • нереальность исполнения сделки сторонами (отсутствие факта ее совершения);
  • неотражение налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц;
  • отражение в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения.

Пункт 2 ст. 54.1 НК РФ: При отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате, если основной целью совершения сделки не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; если обязательство по сделке исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки передано по договору или закону.

Итак, п. 2 ст. 54.1 РК РФ содержит условия, при соблюдении которых у налогоплательщика возникает право использовать расходы и вычеты.

В Письме ФНС от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@ уточняется, что основная цель сделки должна заключается не в налоговой экономии, а в конкретной разумной деловой цели. В пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ ограничивается право учесть расходы и вычеты по сделке при исполнении ее контрагентом, не указанным в первичных документах. В этом случае налоговикам придется доказывать, что налогоплательщик использовал формальный документооборот с целью незаконного учета расходов либо заявления налоговых вычетов.

Признаки формального документооборота:

  • факты обналичивания денежных средств проверяемым налогоплательщиком или взаимозависимым лицом;
  • факты использования таких средств на нужды налогоплательщика, учредителей налогоплательщика, его должностных лиц;
  • использование одних IP-адресов;
  • обнаружение печатей и документации контрагента на территории проверяемого налогоплательщика;
  • нетипичность документооборота, несоответствие обычаю делового оборота поведения участников сделки, должностных лиц при заключении, сопровождении, оформлении результатов сделок.

Пункт 3 ст. 54.1 содержит в себе несколько критериев, которые самостоятельно не могут служить основанием для предъявления претензий к налогоплательщику. Эти критерии: подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом; нарушение контрагентом налогового законодательства; наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок.

Читать еще:  При регистрации ооо разрешат использовать типовой устав

Что изменилось для налогоплательщиков

В новшествах есть как плюсы, так и минусы для бизнеса.

Если говорить о плюсах, то:

  • Сохраняет силу принцип презумпции добросовестности налогоплательщика как один из важнейших элементов конституционно-правового режима регулирования налоговых отношений.
  • Теперь не ошибки, а реальность сделки стали приоритетными. Ранее именно на ошибки ФНС обращала довольно пристальное внимание. Одним словом, ушел в прошлое формальный подход к выявлению необоснованной налоговой выгоды — налоговый орган должен четко понимать целесообразность проведения каждого мероприятия налогового контроля. Кроме того, нарушение контрагентом налогового законодательства не является самостоятельным основанием для предъявления налоговых претензий. П. 2 ст. 54.1 НК РФ не предполагает негативных последствий для налогоплательщиков за неправомерные действия контрагентов второго, третьего и последующих звеньев.
  • Исполнения сделки контрагентом становится достаточно для того, чтобы налоговая выгода считалась обоснованной. При этом налогоплательщики должны быть готовы представить налоговикам доказательства реальности сделки в результате исполнения ее контрагентом. Поэтому бизнес по-прежнему должен знать, как проверить контрагента, и пользоваться необходимыми для этого инструментами, например, сервисом Контур.Фокус.
  • Вводится концепция деловой цели, а это значит, что действия налогоплательщика не ставятся под сомнения, если у него есть разумная экономическая цель помимо собственно оптимизации налогов.

Из минусов можно отметить следующие:

  • Появились термины с расплывчатой, как считают эксперты, формулировками, одно из которых — искажением сведений.
  • Новые нормы распространяются на страховые взносы и на плательщиков страховых взносов.
  • В ходе налоговой проверки у компании могут запросить копии договоров с посредниками.

Необоснованная налоговая выгода по налогу на прибыль и НДС: как минимизировать риски? Тенденции 2016 года

В условиях экономического кризиса уровень налогового контроля бизнеса возрастает.

В законодательство вносятся изменения, существенно расширяющие полномочия контролирующих органов при проведении налоговых проверок. Фискальные органы внедряют новое программное обеспечение, позволяющее более эффективно контролировать уплату налогов и сборов. Кроме того, уровень профессионализма проверяющих значительно вырос. Все эти факторы позволяют ФНС оперативно выявлять нарушения законодательства о налогах и сборах, в частности неуплату или неполную уплату сумм налога.

Например, если установлен факт неуплаты налогов компанией, оказавшейся фирмой-однодневкой, контролеры предъявляют претензии к взаимодействовавшим с ней организациям, поскольку с однодневок взыскивать, как правило, просто нечего. Претензии предъявляются к фирмам, которым такая неуплата налогов могла принести так называемую налоговую выгоду (например, в виде вычетов по НДС). Важно помнить, что налоговики могут предъявить претензии и к организациям, которые напрямую не взаимодействовали с «серыми» компаниями (фирмами-однодневками). Это означает, что практически любое коммерческое юр. лицо, практически любая добросовестная компания, осуществляющая предпринимательскую деятельность в России, невольно попадает в зону риска налоговых доначислений. Суммы таких доначислений могут составлять до 50% от оборотных средств компании за три года, что может привести к ее банкротству. Поэтому минимизация рисков налоговых доначислений сегодня является одной из первостепенных задач для бизнеса.

Для ее успешного решения при осуществлении контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни субъекта предпринимательской деятельности необходимо не только соблюдать нормы налогового законодательства, но и учитывать сложившуюся правоприменительную практику и рекомендации Министерства финансов РФ. Юристы КСК групп обладают богатым опытом практического применения налогового законодательства и способны решать все правовые задачи в указанной сфере.

Согласно ст. 32 НК РФ, при осуществлении своей деятельности сотрудники налоговых органов обязаны соблюдать нормы Налогового кодекса РФ, в т.ч. при проведении проверок. Поэтому, оценивая обоснованность отнесения затрат, которые могут быть учтены в качестве расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, в первую очередь инспекторы налоговой службы обращают внимание на документальное подтверждение таких затрат и их экономическую оправданность.

В соответствии с положениями ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Вместе с тем расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (письмо Минфина России от 11.09.2015 № 03-03-06/1/52393).

В случае, если предъявленные налогоплательщиком документы в обоснование расходов оформлены надлежащим образом и содержат достоверные сведения, но у проверяющих есть сомнения в добросовестности контрагента налогоплательщика, инспекторы проверяют, проявил ли налогоплательщик должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагента перед заключением сделки.

Сомнения в добросовестности контрагента налогоплательщика могут возникнуть, если во время контрольных мероприятий инспекторы обнаружат, что выбранный налогоплательщиком контрагент нарушает налоговое законодательство или обладает признаками так называемых фирм-однодневок.

Сделка с таким лицом с большой долей вероятности будет рассматриваться контролерами как сомнительная и направленная на получение необоснованной налоговой выгоды. При этом затраты по этим сделкам будут исключены из расчета налоговой базы по налогу на прибыль и проверяющие предъявят налогоплательщику соответствующие претензии.

Обоснованность такого поведения проверяющих подтверждается позицией арбитражных судов: так еще в 2006 году ВАС РФ в п. 10 постановления Пленума № 53 указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Более того, Министерство финансов РФ также неоднократно высказывало позицию, согласно которой налогоплательщик должен проверять контрагентов на предмет их добросовестности (письмо Минфина России от 11.12.2015 № 03-07-14/72647; письмо Минфина России от 10.04.2009 № 03-02-07/1-177).

Между тем, оценивая правомерность применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС при проведении налоговой проверки, контролеры также сначала проверяют соблюдение налогоплательщиком общих условий применения вычетов, установленных п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ:

  • приобретаемые налогоплательщиком товары (работы, услуги), имущественные права предназначены для использования в налогооблагаемых НДС операциях;
  • товары (работы, услуги), имущественные права приняты налогоплательщиком
  • к учету;
  • у налогоплательщика имеются счет-фактура и другие первичные документы, оформленные надлежащим образом.

После этого в случае выявления у контрагента налогоплательщика признаков недобросовестности проверяющие обязательно выяснят, проявил ли налогоплательщик должную осмотрительность при выборе данного контрагента.

Судебно-арбитражная практика ясно дает понять, что в случае пренебрежения установленными Минфином России требованиями налогоплательщик рискует получить претензии налоговых органов в отношении получения необоснованной налоговой выгоды. При этом в случае оспаривания данного решения в судебном порядке велика вероятность, что суд примет сторону контролирующего органа (определение Верховного Суда РФ от 22.01.2016 № 307-КГ15-18124 по делу № А21-9443/2014).

Поэтому для минимизации налоговых рисков налогоплательщику целесообразно собирать документы в соответствии с требованиями ФНС и Минфина России. Исходя из сложившейся судебной практики и содержания писем контролирующих органов налогоплательщикам, можно рекомендовать следующий алгоритм действий для подтверждения должной осмотрительности (должная осмотрительность должна быть проявлена до заключения договора, пункты 1-5 обязательны для исполнения, остальные пункты при их выполнении повышают шансы на успешное доказывание проявления должной осмотрительности в случае возникновения спора):

1. Необходимо иметь заверенные контрагентом копии его учредительных и регистрационных документов:

  • устав;
  • свидетельство о внесении данных в ЕГРЮЛ;
  • свидетельство о постановке на налоговый учет;
  • документ о назначении руководителя;
  • выписку из ЕГРЮЛ.

2. Если первичные документы подписаны не руководителем организации, нужно иметь письменное подтверждение полномочий лиц, ставивших свои подписи.

3. Если вы взаимодействуете с представителем контрагента, не являющимся руководителем данной компании, у него должна быть доверенность, подписанная уполномоченным лицом. В случае, если вы общаетесь с помощью средств связи (например, используете программу Skype), можно попросить показать представителя контрагента необходимые документы в объектив камеры и зафиксировать данные, содержащиеся в них, сделав скриншот.

4. Важно иметь обоснование выбора контрагента (для этого в том числе можно представлять заверенные сотрудниками предприятия копии рекламных объявлений в СМИ, распечатки скриншотов объявлений, размещенных на интернет-ресурсах, также можно указать на привлекательные расценки на услуги контрагента и т.д.).

5. Нужно распечатать ответы на запросы, направленные через официальный сайт ФНС (www.nalog.ru), по поводу того, что:

  • контрагент не находится по адресу массовой регистрации;
  • в состав органов контрагента не входят дисквалифицированные лица;
  • контрагент не находится в процедуре реорганизации или ликвидации.

6. Желательно убедиться в том, что контрагент не входит в состав лиц, связь с которыми через юридический адрес, по данным ФНС, отсутствует (письмо ЦБ РФ от 28.02.2013 № 32-Т).

7. Желательно иметь копии паспортов руководителя или лиц, подписывающих первичные документы.

8. Желательно сделать запрос в ФНС об исполнении контрагентом своих обязательств по уплате налогов (основание: письмо Минфина от 04.06.2012 № 03-02-07/1-134 со ссылкой

на определение ВАС РФ от 01.12.2010 № ВАС-16124/10).

9. Желательно составить акт выезда по юридическому адресу контрагента, который должен быть подписан как минимум двумя сотрудниками компании.

10. Желательно получить от контрагента ответ на запрос о привлечении этой компании или ее руководителя к налоговой ответственности.

11. Желательно запросить копию аудиторского заключения по бухгалтерской отчетности контрагента за прошлый отчетный год.

В случае соблюдения указанных рекомендаций риски признания налоговой выгоды необоснованной сокращаются, но не исчезают полностью. Как указывалось выше, даже если контрагент первого звена является добросовестным, претензии могут быть предъявлены по контрагентам второго и последующих звеньев (постановление Арбитражного суда Московского округа от 20.07.2015 № Ф05-8786/2015 по делу № А40-122602/14).

Опытные юристы КСК групп помогут вам грамотно выстроить финансово-хозяйственную деятельность компании и минимизировать риски доначислений.

Библиографический список

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 29.12.2015); [Электрон. ресурс]. – Режим доступа: http://www.consultant.ru.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 29.12.2015); [Электрон. ресурс]. – Режим доступа: http://www.consultant.ru.

3. Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»; [Электрон. ресурс]. – Режим доступа: http://www.consultant.ru.

4. Определение Верховного Суда РФ от 22.01.2016 № 307-КГ15-18124 по делу

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector