Что учесть при нормировании процентов по контролируемой задолженности

Критерии признания задолженности контролируемой с 2017 года

Федеральный закон от 15.02.2016 N 25-ФЗ (далее — Закон N 25-ФЗ) внес изменения в ст. 269 НК РФ. Они вступили в силу с 1 января 2017 г.

Взаимозависимость

Согласно указанным положениям ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются:

  • организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25% (пп. 1 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);
  • физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25% (пп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);
  • организации и (или) физические лица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50% (пп. 9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).

Пример

Иностранная организация договор с Организацией А. При этом иностранной организации принадлежит:

  • 50% Организации Б, которое владеет 16% Организации А;
  • 60% Организации В, которое владеет 20% Организации А;
  • 10% Организации Г, которое владеет 70% Организации А.

Доля косвенного участия иностранной организации в Организации А составит:

  • через Организацию Б — 8% (0,5 x 0,16 x 100%);
  • через Организацию В — 12% (0,6 x 0,2 x 100%);
  • через Организацию Г- 7% (0,1 x 0,7 x 100%).

Суммарное произведение долей равно 27% (8 + 12 + 7).

Таким образом, иностранная организация косвенно владеет 27% Организации А, что составляет более 25%.

Следовательно, Иностранная организация и Организация А в целях применения Налогового кодекса признаются взаимозависимыми.

Долговое обязательство Организация А перед Иностранной организацией будет считаться контролируемой задолженностью в целях применения ст. 269 НК РФ.

Сопоставимость долговых обязательств

  • долговое обязательство возникло перед российской организацией или физическом лицом, являющимися налоговыми резидентами РФ в течение всего отчетного (налогового) периода и признаваемыми взаимозависимыми лицами иностранного лица на основании пп. 1, 2, 3 или 9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ;
  • российская организация или физическое лицо, перед которыми возникло долговое обязательство, в течение отчетного (налогового) периода не имеет непогашенной задолженности по сопоставимым долговым обязательствам перед иностранным лицом, указанным в пп. 1 и (или) пп. 2 п. 2 ст. 269 НК РФ.

Воспользоваться положениями п. 8 ст. 269 НК РФ можно только в том случае, если кредитор предоставит письменное подтверждение выполнения условий, установленных указанным пунктом (п. 10 ст. 269 НК РФ).

Кроме того, п. 8 ст. 269 НК РФ применяется с учетом особенностей, предусмотренных в п. 11 ст. 269 НК РФ.

В этой норме Кодекса прописаны правила определения сопоставимости долговых обязательств. Правила следующие:

  • Для определения сопоставимости долговых обязательств учитываются общая сумма этих обязательств и срок, на который они предоставлены.
  • При наличии нескольких долговых обязательств по сделкам, заключенным с иностранным лицом, для определения общей суммы долговых обязательств суммы таких обязательств суммируются.
  • Если валюта долгового обязательства перед иностранным лицом отличается от валюты долгового обязательства, с которым производится сопоставление, долговые обязательства приводятся к единой валюте по курсу Банка России на дату возникновения долгового обязательства перед кредитором.
  • В случае если срок, на который предоставлено долговое обязательство российской организации, не превышает срок, на который возникла непогашенная задолженность по долговому обязательству перед иностранным лицом, такие сроки считаются сопоставимыми.

Наряду с этими положениями, если не будут выполнены условия, предусмотренные пп. 2 п. 2 ст. 269 НК РФ, непогашенная задолженность признается контролируемой задолженностью в размере, не превышающем размера такого долга по сопоставимому долговому обязательству (п. 12 ст. 269 НК РФ).

Поручительство

  • долговое обязательство возникло перед организацией, являющейся банком (включая организации, признаваемые банками в соответствии с законодательством иностранных государств), не признаваемым взаимозависимым лицом как с российской организацией, так и с лицами, выступающими поручителем, гарантом или иным образом обязующимися исполнить долговое обязательство налогоплательщика;
  • с момента возникновения долгового обязательства налогоплательщика не происходило прекращения (исполнения) указанного долгового обязательства как в части суммы основного долга, так и в части уплаты процентов иностранным лицом и (или) его взаимозависимым лицом, выступающими поручителем, гарантом или иным образом обязующимися обеспечить исполнение указанного долгового обязательства.

Но чтобы задолженность не была признана контролируемой, кредитор должен представить письменное подтверждение выполнения вышеназванных условий (п. 10 ст. 269 НК РФ).

Правила для определения предельного размера процентов

Особый порядок учета процентов

Согласно п. 3 ст. 269 НК РФ сказано, что организацией, занимающейся лизинговой деятельностью, признается организация, у которой в отчетном (налоговом) периоде, на последнее число которого рассчитывается предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов, доходы от лизинговой деятельности, учитываемые при определении налоговой базы, составляют не менее 90% всех облагаемых доходов за указанный отчетный (налоговый) период.

Кроме этого, при определении размера контролируемой задолженности налогоплательщика учитываются суммы контролируемой задолженности, возникшей по всем обязательствам этого налогоплательщика, указанным в п. 2 ст. 269 НК РФ, в совокупности.

Расчет предельных процентов

Предельный размер процентов определяется на последнее число каждого отчетного (налогового) периода путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитанный на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

Со следующего года коэффициент капитализации рассчитывается путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующего доле участия взаимозависимого иностранного лица, указанного в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ, в российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, — на 12,5).

При этом собственным капиталом понимается разница между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика.

При расчете величины собственного капитала не учитываются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

Кроме этого с 2017 года, в случае изменения коэффициента капитализации в последующем отчетном периоде или по итогам налогового периода по сравнению с предыдущими отчетными периодами предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов, по контролируемой задолженности за предыдущий отчетный период изменению не подлежит.

Так, согласно пп. 3 п. 3 статьи 284 НК РФ для налогообложения доходов, полученных иностранной организацией в виде дивидендов предусмотрена ставка 15%.

По новым правилам ст. 269 НК РФ под указанным иностранным лицом будет пониматься и иностранное физическое лицо.

Читать еще:  Будьте внимательнее, выставляя счет-фактуру

При выплате иностранцу, не являющемуся налоговым резидентом, получившему дивиденды от долевого участия в деятельности российских организаций обложение налогом будет производиться в соответствии с п. 3 ст. 224 НК РФ по ставке 15%.

Однако законодатели, что иностранец, как и гражданин РФ, в целях исчисления НДФЛ может оказаться резидентом РФ.

А в п. 3 ст. 224 указано лишь, какую ставку применять к иностранцу, не являющемуся налоговым резидентом, получившему дивиденды от долевого участия в деятельности российских организаций (15%).

Поэтому остается неясным, какую же ставку в данном случае применять к процентам-дивидендам, выплаченным иностранцу — налоговому резиденту РФ.

Переходный период

  • долговое обязательство возникло перед банком (включая иностранный банк), не признаваемым взаимозависимым лицом как с российской организацией, так и с лицами, выступающими поручителем, гарантом или иным образом обязующимися исполнить долговое обязательство налогоплательщика.
  • с момента возникновения долгового обязательства налогоплательщика не происходило прекращения (исполнения) указанного долгового обязательства как в части суммы основного долга, так и в части уплаты процентов иностранной организацией, указанной в п. 2 ст. 269 НК РФ, и (или) аффилированным лицом этой иностранной организации, выступающими поручителем, гарантом или иным образом обязующимися обеспечить исполнение этого долгового обязательства.

Пример

По состоянию на 30.09.2017 организация не погасила два займа от иностранной компании, имеющей 50-процентную долю в ее уставном капитале, в сумме 500 000 и 700 000 руб.

За III квартал 2017 г. по этим займам были начислены проценты в сумме 20 000 руб.

Показатель строки 1300 бухгалтерского баланса на 30.09.2017 равен 50 000 руб., а кредитовое сальдо по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» — 100 000 руб.

Сумма контролируемой задолженности составит 1 200 000 руб. (500 000 руб. + 700 000 руб.).

Собственный капитал организации равен 150 000 руб. (50 000 руб. + 100 000 руб.).

Соотношение контролируемой задолженности и собственного капитала — 8 (1 200 000 руб. / 150 000 руб.).

Соответственно, проценты по контролируемой задолженности учитываются в налоговых расходах по нормативу.

Коэффициент капитализации равен 5,33 (1 200 000 руб. / (150 000 руб. x 0,5) / 3).

Предельная сумма процентов — 3752,35 руб. (20 000 руб. / 5,33), что меньше фактически начисленной суммы (3752,35 руб.

Что входит в понятие «долговые обязательства» для целей применения ст. 269 НК РФ? Входят ли проценты по займам в расчет контролируемой задолженности для целей применения правил тонкой капитализации?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Размер контролируемой задолженности для целей применения ст. 269 НК РФ рассчитывается исходя из суммы полученного российской организацией займа (без учета начисленных на сумму займа процентов).
Размер контролируемой задолженности включает, помимо суммы займа, проценты в случае, если по условиям договора сумма займа включает начисленные и неуплаченные проценты (так называемая «капитализация процентов»).

Обоснование позиции:
Статьей 269 НК РФ установлены особенности учета процентов по долговым обязательствам в целях налогообложения прибыли.
В соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от способа их оформления.
Основания для признания контролируемой задолженностью непогашенной задолженности налогоплательщика — российской организации по долговым обязательствам этого налогоплательщика приведены в п. 2 ст. 269 НК РФ.
Согласно п. 3 ст. 269 НК РФ в случае, если размер контролируемой задолженности налогоплательщика более чем в 3 раза (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, — более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств этого налогоплательщика (далее — собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов этого налогоплательщика, применяются правила, установленные п.п. 4-6 ст. 269 НК РФ. При определении размера контролируемой задолженности налогоплательщика в целях ст. 269 НК РФ учитываются суммы контролируемой задолженности, возникшей по всем обязательствам этого налогоплательщика, указанным в п. 2 ст. 269 НК РФ, в совокупности.
Предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов, по контролируемой задолженности исчисляется налогоплательщиком на последнее число каждого отчетного (налогового) периода путем деления суммы процентов, начисленных этим налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода
Коэффициент капитализации в целях ст. 269 НК РФ определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующего доле участия взаимозависимого иностранного лица, указанного в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ, в российской организации, и деления полученного результата на 3 (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, — на 12,5) (п. 4 ст. 269 НК РФ).
Положения НК РФ не устанавливают, включаются ли в состав непогашенной контролируемой задолженности помимо суммы заемных средств и проценты.
В соответствии с положениями ГК РФ (п. 1 ст. 807 ГК РФ) по договору займа одна сторона (займодавец) передает или обязуется передать в собственность другой стороне (заемщику) деньги, вещи, определенные родовыми признаками, или ценные бумаги, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа).
Если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов за пользование займом в размерах и в порядке, определенных договором (п. 1 ст. 809 ГК РФ).
Заемщик обязан возвратить займодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа (п. 1 ст. 810 ГК РФ).
Таким образом, задолженностью по договору займа является сумма займа, полученная заемщиком, и, следовательно, размер контролируемой задолженности для целей применения п. 3 ст. 269 НК РФ нужно рассчитывать исходя из суммы полученного российской организацией займа (без учета начисленных на сумму займа процентов). Смотрите также письма: УФНС по г. Москве от 06.07.2005 N 20-12/47829, УМНС России по г. Москве от 25.05.2004 N 26-12/35083.
В письме Минфина России от 28.04.2014 N 03-08-05/19764 (далее — Письмо Минфина) рассмотрен вопрос об учете процентов, признаваемых частью долга на основании договора процентного займа, при расчете коэффициента капитализации. В нем специалисты указали: «Учитывая, что согласно условиям договора сумма займа включает начисленные и неуплаченные проценты, при расчете коэффициента капитализации непогашенная контролируемая задолженность включает не только сумму займа, но и такие проценты, признаваемые частью долга на основании договора процентного займа». Полагаем, из текста письма следует, что условиями договора было предусмотрено начисление сложных процентов (так называемая «капитализация процентов»).
По нашему мнению, из логики Письма Минфина следует, что если условиями договора в сумму займа не включаются начисленные и неуплаченные проценты, признаваемые частью долга, то при расчете коэффициента капитализации непогашенная контролируемая задолженность не включает такие проценты (это подтверждает мнение, выраженное в письмах налоговиков, приведенных нами выше). В противном случае специалистам в Письме Минфина целесообразнее было бы указать, что проценты в любом случае включаются в расчет контролируемой задолженности (независимо от того, капитализируются проценты по договору или нет).
Материалов судебной практики с выводами суда о том, что в расчет контролируемой задолженности включаются (или не включаются) проценты, нами не обнаружено.
Рекомендуем обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением персональных письменных разъяснений по данному вопросу (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21, пп. 4 п. 1 ст. 32, п. 1 ст. 34.2 НК РФ).

Читать еще:  Положение о служебных командировках - образец 2018

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Ассоциации «Содружество» Иванкова Ольга

Ответ прошел контроль качества

18 сентября 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Как учесть в налоге на прибыль проценты по контролируемой задолженности

Если сумма контролируемой задолженности превышает собственный капитал в три раза, то начисленные на нее проценты вы можете отнести на расходы в сумме, не превышающей предельную величину. Для расчета предельной суммы процентов нужно фактически начисленные проценты разделить на коэффициент капитализации, рассчитанный на последнюю дату отчетного (налогового) периода. Проценты, превышающие предельный размер, приравниваются к выплаченным дивидендам.

Что такое контролируемая задолженность

По общему правилу контролируемая задолженность — это непогашенная задолженность российской организации — налогоплательщика по ее долговому обязательству (п. 2 ст. 269 НК РФ):

перед иностранным лицом, взаимозависимым с налогоплательщиком согласно пп. 1, 2, 9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ;

перед лицом, которое согласно пп. 1 — 3, 9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ является взаимозависимым по отношению к иностранному лицу, взаимозависимому с налогоплательщиком (исключение предусмотрено п. 8 ст. 269 НК РФ при соблюдении требований п. 10 ст. 269 НК РФ);

по которому любое из названных выше лиц выступает поручителем, гарантом или иным образом обязуется обеспечить его исполнение (исключение предусмотрено п. 9 ст. 269 НК РФ при соблюдении требований п. 10 ст. 269 НК РФ).

Важно! Даже если указанные выше признаки отсутствуют, суд может признать задолженность российской организации контролируемой, если установит, что конечной целью выплат по таким обязательствам являются выплаты организациям, названным в пп. 1, 2 п. 2 ст. 269 НК РФ (п. 13 ст. 269 НК РФ).

Когда задолженность не признается контролируемой

В состав контролируемой задолженности не включается:

задолженность российской организации, по которой она не должна исчислять и удерживать налог с процентных доходов, выплачиваемых иностранной организации в силу пп. 8 п. 2 ст. 310 НК РФ (п. 7 ст. 269 НК РФ);

Дорогие читатели! Наши статьи рассказывают о типовых способах решения юридических вопросов, но каждый случай носит уникальный характер. Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему — обращайтесь в форму онлайн-консультанта справа . Это быстро и бесплатно! Или позвоните нам по телефонам:

Санкт-Петербург +7 812 467-31-19

Москва +7 499 938-55-47

Федеральный номер 8 800 511-38-53

с 01.01.2019 — задолженность российской организации, если одновременно выполняются следующие условия (п. 3 ст. 2, ч. 2 ст. 3 Федерального закона от 19.07.2018 N 199-ФЗ, п. 1 ст. 285 НК РФ):

— взятые в долг деньги направлены на финансирование инвестиционного проекта по созданию на территории РФ производственного комплекса для производства товаров (оказания услуг). Новый комплекс впервые вводится в эксплуатацию после 1 января 2019 г.;

— дата начала погашения задолженности по условиям договора наступает не ранее чем через пять лет после ее образования;

— совокупная доля прямого и косвенного участия взаимозависимого иностранного лица, указанного в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ, в организации-должнике не превышает 35%;

— кредитор по долговому обязательству зарегистрирован (является налоговым резидентом) в государстве, с которым у РФ заключен договор, соглашение, конвенция об избежании двойного налогообложения;

задолженность перед кредитором — взаимозависимым лицом иностранного лица, взаимозависимого с должником, если кредитор (российская организация или физическое лицо) в течение всего отчетного (налогового) периода одновременно (пп. 2 п. 2, п. 8 ст. 269 НК РФ):

— является налоговым резидентом РФ;

— не имеет непогашенной задолженности по сопоставимым долговым обязательствам перед иностранным лицом, взаимозависимым с должником согласно пп. 1 и (или) 2 п. 2 ст. 269 НК РФ;

задолженность, по которой исполнение обеспечивают взаимозависимое с должником иностранное лицо и (или) лицо, взаимозависимое с таким иностранным лицом, если одновременно выполняются следующие условия (пп. 3 п. 2, п. 9 ст. 269 НК РФ):

— кредитором является банк, который не признается взаимозависимым лицом ни с должником, ни с его поручителем (гарантом и т.п.);

— долговое обязательство не прекращалось (не исполнялось) ни в части суммы основного долга, ни в части процентов иностранным лицом и (или) его взаимозависимым лицом, которое обеспечивает исполнение обязательства (выступает поручителем, гарантом и т.п.).

Обстоятельства, которые позволяют не признавать задолженность контролируемой по последним двум основаниям, должны быть документально подтверждены (п. 10 ст. 269 НК РФ).

«Тонкая капитализация» — это финансовое состояние компании, при котором объем ее собственного капитала существенно ниже заемных средств. Налоговый кодекс РФ этот термин не использует, но определенные ограничения для таких компаний предусмотрены ст. 269 НК РФ. Компании, у которых размер контролируемой задолженности превышает собственный капитал более чем в 3 раза (у банков и лизинговых компаний — более чем в 12,5 раз), включают проценты по такой задолженности в расходы в ограниченном размере (ст. 269 НК РФ). На практике такой порядок называют «правилом тонкой капитализации».

Учет расходов по контролируемой задолженности по налогу на прибыль

По общему правилу если размер контролируемой задолженности более чем в 3 раза превышает собственный капитал на последнее число отчетного (налогового) периода, то проценты включайте в состав расходов в ограниченном размере. Предельный размер процентов вы определяете с учетом коэффициента капитализации. Проценты сверх норматива приравниваются в целях налогообложения к дивидендам. Основание: п. п. 3 — 6 ст. 269 НК РФ.

Как рассчитать контролируемую задолженность

Размер контролируемой задолженности вы определяете как сумму задолженности по всем вашим обязательствам, которые соответствуют признакам контролируемой задолженности, указанным в п. 2 ст. 269 НК РФ (п. 3 ст. 269 НК РФ).

Читать еще:  Налоговики не дадут рассрочку по прошлогодним взносам

Есть специальные правила для долговых обязательств, которые возникли до 1 октября 2014 г. По ним в период с 1 июля 2014 г. по 31 декабря 2019 г. контролируемую задолженность, выраженную в иностранной валюте, вы должны пересчитывать по курсу Банка России на последний день каждого отчетного (налогового) периода. А если этот курс превысит курс, установленный Банком России на 1 июля 2014 г., то вы должны применить курс на 1 июля 2014 г. Эти правила применяются при условии неизменности сроков исполнения обязательств с 1 января 2015 г. (п. 1 ч. 1, ч. 3 ст. 2, ст. 3 Федерального закона от 08.03.2015 N 32-ФЗ, п. 1 Письма Минфина России от 04.10.2017 N 03-03-06/1/64712).

Как рассчитать собственный капитал

Собственный капитал — это разница между активами и обязательствами организации.

При расчете собственного капитала для целей учета расходов по контролируемой задолженности сумму активов и величину обязательств вы определяете по данным бухгалтерского учета на последнее число отчетного (налогового) периода. Но суммы обязательств вы включаете в расчет за вычетом задолженности по уплате налогов и сборов (включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита), которая отражена в бухучете на соответствующую дату (п. п. 3, 4 ст. 269 НК РФ, п. 1 Письма Минфина России от 27.12.2017 N 03-03-06/1/87340).

Есть специальные правила для долговых обязательств, которые возникли до 1 октября 2014 г. По ним в период с 1 июля 2014 г. по 31 декабря 2019 г. величину собственного капитала вы должны определять на последнее число каждого отчетного (налогового) периода без учета курсовых разниц от переоценки требований (обязательств), выраженных в иностранной валюте. Речь идет о курсовых разницах, которые возникают из-за изменения курсов иностранных валют к рублю РФ, установленных Банком России с 1 июля 2014 г. по последнее число отчетного (налогового) периода, на которое вы определяете коэффициент капитализации. Это правило применяется при условии неизменности сроков исполнения таких обязательств с 1 января 2015 г. (п. 2 ч. 1, ч. 3 ст. 2, ст. 3 Федерального закона от 08.03.2015 N 32-ФЗ, п. 1 Письма Минфина России от 04.10.2017 N 03-03-06/1/64712).

Как рассчитать коэффициент капитализации

С помощью коэффициента капитализации рассчитывается предельный размер процентов по контролируемой задолженности, который вы можете включить в расходы.

Коэффициент капитализации вы рассчитываете по следующей формуле (п. 4 ст. 269 НК РФ).

Коэффициент капитализации вы рассчитываете на последнюю дату отчетного (налогового) периода. Если в следующих отчетных периодах или по итогам года коэффициент капитализации изменился, то предельный размер процентов за предыдущий отчетный период пересчитывать не нужно (п. 4 ст. 269 НК РФ).

Как рассчитать проценты по контролируемой задолженности

Расчет процентов по контролируемой задолженности, которые вы можете признать в расходах, зависит от соотношения контролируемой задолженности и собственного капитала (п. 3 ст. 269 НК РФ).

Если размер контролируемой задолженности более чем в 3 раза превышает собственный капитал (более чем в 12,5 раз — для банков и лизинговых компаний), проценты включаются в расходы в следующем размере (п. п. 3, 4 ст. 269 НК РФ).

Проценты по контролируемой задолженности в части, не превышающей предельный размер, учтите во внереализационных расходах (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). В части, превышающей предельный размер, проценты приравниваются к дивидендам, уплаченным иностранному лицу, указанному в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ, и облагаются в соответствии с п. 3 ст. 224 или п. 3 ст. 284 НК РФ (п. 6 ст. 269 НК РФ).

Если задолженность становится контролируемой не в первом, а в последующих отчетных периодах (либо, напротив, перестает считаться контролируемой в последующих периодах), то проценты не пересчитываются (Письмо Минфина России от 23.10.2017 N 03-03-06/1/69285).

Пример расчета процентов по контролируемой задолженности

У организации есть контролируемая задолженность. Заем получен 29 декабря 2017 г. у взаимозависимого иностранного лица, доля косвенного участия которого составляет 35%. Процентная ставка по займу составила 6% годовых. Проценты выплачиваются ежемесячно в последний день месяца.

По состоянию на 31 марта 2018 г.:

величина собственного капитала организации составила 495 000 руб.;

величина контролируемой задолженности составила 2 090 115 руб.

Контролируемая задолженность превышает собственный капитал заемщика более чем в 3 раза (2 090 115 руб. / 495 000 руб. = 4,222455). Следовательно, проценты по такой задолженности учитываются в сумме, не превышающей предельную величину.

Коэффициент капитализации на 31 марта 2018 г. организация рассчитала в два шага.

Шаг 1. Определила величину собственного капитала, соответствующую доле участия взаимозависимого иностранного лица, которая равна 173 250 руб. (495 000 руб. x 35%).

Шаг 2. Рассчитала коэффициент капитализации. Он равен 4,02 (2 090 115 руб. / 173 250 руб. / 3).

Общая сумма процентов, начисленных по контролируемой задолженности за I квартал 2018 г., составила 30 922 руб. 26 коп., в том числе:

за январь — 10 651 руб. (2 090 115 руб. x 6% / 365 дн. x 31 дн.);

за февраль — 9 620 руб. 26 коп. (2 090 115 руб. x 6% / 365 дн. x 28 дн.);

за март — 10 651 руб. (2 090 115 руб. x 6% / 365 дн. x 31 дн.).

Организация рассчитала предельную сумму процентов, которую можно включить в расходы за I квартал 2018 г. Она составила 7 692 руб. 10 коп. (30 922 руб. 26 коп. / 4,02).

Если размер контролируемой задолженности в 3 раза и менее превышает собственный капитал (в 12,5 раз и менее — для банков и лизинговых компаний), проценты по такой задолженности включаются во внереализационные расходы в полной сумме (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Правила п. п. 4 — 6 ст. 269 НК РФ в этом случае не применяются.

Если собственный капитал окажется отрицательным или равным нулю на последний день отчетного (налогового) периода, то проценты по контролируемой задолженности в составе расходов вы не учитываете. Такие проценты приравниваются к дивидендам в полной сумме. Это следует из разъяснений Минфина России (Письмо от 10.08.2016 N 03-03-06/1/46720). Эти разъяснения были даны до внесения изменений в ст. 269 НК РФ, но полагаем, что они сохраняют актуальность и в настоящее время.

Рекомендуем:

Не нашли ответа на свой вопрос?

Узнайте, как решить

именно Вашу проблему — обращайтесь в форму онлайн-консультанта . Или позвоните нам по телефонам:
Санкт-Петербург +7 812 467-31-19
Москва +7 499 938-55-47
Федеральный номер 8 800 511-38-53

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector