Особенности ведения налогового учета доходов

Особенности ведения налогового учета доходов

Особенности налогового учета доходов вызывают много вопросов у бухгалтеров. Налоговый учет доходов имеет отличия от бухгалтерского, которые обусловлены, в первую очередь, различием задач, решаемых двумя видами учета.

Задачи налогового учета доходов

Налоговый учет доходов можно рассмотреть с позиции трех основополагающих тезисов:

  1. Какие задачи стоят у налогового учета доходов.
  2. Какими законами и нормативными документами необходимо руководствоваться для организации учета.
  3. Классификация доходов (от реализации и внереализационных) в налоговом учете и порядок их признания.

Доходы — это главная положительная статья в деятельности любого предприятия. Этот показатель в первую очередь интересен топ-менеджерам и управленцам, а также контролирующим органам. В соответствии с законодательством любой хозсубъект обязан вести налоговый учет, главной задачей которого является определение налогооблагаемой базы для корректного расчета налогов.

Регламентирующие Знормативные акты

Бухгалтер, занимающийся налоговым учетом доходов, должен руководствоваться:

  • Налоговым кодексом РФ (ст. 248-251);
  • приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету “Доходы организации” ПБУ 9/99»;
  • федеральными законами.

Кроме того, следует принимать во внимание позицию контролирующих ведомств, изложенную в письмах ФНС и Минфина.

Классификация доходов в налоговом учете

В соответствии с НК РФ доходы делятся:

  • на доходы от реализации товаров, работ или услуг и имущественных прав (ст. 249 НК РФ);
  • внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ).

Доходы от реализации — это выручка от реализации, как в денежной, так и в натуральной форме. Корректно оформленные первичные документы, в которых отражена выручка, будут основанием для признания ее в качестве доходов в налоговом учете.

Предприятие кроме основной деятельности может осуществлять и прочую и получать доходы, которые называются внереализационными. В ст. 250 НК РФ приведено 25 видов таких доходов. Самые распространенные из них:

  • Курсовые разницы, образовавшиеся в результате операций с валютой.
  • Доход, полученный от участия в деятельности другой организации.
  • Выставленные санкции, признанные должником организации.

ВАЖНО! Если суммы штрафных санкций не признаны должником и не потребованы кредитором через суд, они не будут считаться доходом. Датой получения дохода в данном случае признается дата признания санкций должником либо дата вступления в законную силу решения суда (подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).

  • Проценты, полученные по банковским договорам, ценным бумагам и проч. (например, по депозитным вкладам).
  • Излишки, выявленные после проведения инвентаризации.
  • Суммы, полученные после продажи демонтированного имущества, материалов.
  • Прочие суммы: от списанной кредиторской задолженности, восстановленных резервов, доходы прошлых лет, полученное безвозмездно имущество, товары, работы, услуги и др.

О «неосновных» доходах в бухучете читайте в статье «Что является прочими доходами в бухгалтерском учете?»

Не все поступления признаются доходами в налоговом учете (ст. 251 НК) — в этом состоит, пожалуй, главная особенность налогового учета доходов. Не считаются доходом:

  • полученные банковские кредиты и займы,
  • полученные авансы,
  • вклады в уставный капитал,
  • переданное имущество по агентским договорам,
  • иные хозяйственные события в соответствии со ст. 251 НК РФ.

Бухгалтерский учет предполагает вести сплошное отражение всех хозяйственных операций. Объектами же налогового учета доходов являются только те статьи, которые предполагают получение прибыли в настоящем или будущем периоде.

ВАЖНО! Сегодня практически каждое предприятие ведет свой учет с помощью бухгалтерских программ, которые содержат не только бухгалтерские счета, но и счета налогового учета. Это в значительной степени облегчает работу бухгалтера по ведению налогового учета доходов и расходов.

Кроме перечня доходов, которые можно учесть в налоговом учете, необходимо знать и даты их признания — данному вопросу посвящены ст. 271 и 272 НК РФ. Доходы, которые в соответствии с НК РФ можно учесть в налогооблагаемой базе, должны быть отражены в налоговых регистрах.

Особенности налогового учета доходов связаны с тем, что в нем, в отличие от бухгалтерского, учитываются не все доходы. Для правильного расчета налогов необходимо знать перечень «разрешенных» НК РФ доходов, а также даты их признания. Доходы должны быть отражены в налоговых регистрах.

Особенности налогового учета доходов

экономические науки

  • Пирожкова Екатерина Алексанровна , бакалавр, студент
  • Фролов Александр Витальевич , кандидат наук, доцент
  • Ставропольский государственный аграрный университет
  • НАЛОГ
  • РАСХОД
  • ДОХОД
  • ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ
  • УЧЕТ
  • ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ РАСХОДЫ

Похожие материалы

Доходы являются обязательным условием существования коммерческой организации. Полученные доходы прямо влияют на величину прибыли и сумму налога на прибыль. Учет доходов является одной из задач налогового учета.

В зависимости от учетной системы дается различное определение понятия «доход». Так, ПБУ 9/99 предусматривает следующее определение: «Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и/или погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)».

Налоговое законодательство дает несколько иное определение: «Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которую такую выгоду можно запросить».

Таким образом, главное отличие термина «доход» в бухгалтерском (финансовом) учете от термина «доход» в налоговом учете заключается в отсутствии связи дохода и капитала в налоговом учете, что делает его более широким. Это объясняется отсутствием необходимости использования в налоговых целях такого емкого экономического термина, как «капитал».

Отсутствие прямой связи «доход — капитал» в Налоговом кодексе потребовало от составителей прописать все возможные операции, результат которых является и не является доходом. Составить исчерпывающий перечень таких операций очень сложно. Результатом этого явилось отсутствие в Налоговом кодексе отдельных частных случаев.

В главе 25 «Налог на доходы организаций» приводится расшифровка показателей, включаемых в состав доходов для исчисления налога на прибыль. Так, в соответствии со ст. 248 НК РФ 3 к доходам относятся доходы от реализации и внереализационные доходы. При этом доходами от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав

В состав доходов от реализации могут быть включены доходы от сдачи имущества в аренду, если такая предпринимательская деятельность организации осуществляется систематически, то есть в течение года два и более раз. Однако доходы от участия в других организациях всегда учитываются в составе внереализационных расходов вне зависимости от частоты получения таких доходов.

Доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка РФ на дату признания и учитываются в совокупности с доходами, выраженными в рублях.

В случае осуществления видов деятельности, по которым предусмотрен порядок налогообложения или установлена отличная от основной налоговая ставка, доходы от реализации определяются по видам деятельности.

Поскольку понятия «операционные доходы» в целях ведения налогового учета не предусмотрено, внереализационными доходами в налоговом учете признаются доходы, не относящиеся к доходам от реализации. Часть доходов, относящаяся в бухгалтерском (финансовом) учете к операционным, для целей налогового учета признается в качестве доходов от реализации, часть — включается в состав внереализационных доходов. В частности, в состав внереализационных доходов входят:

  • доходы от долевого участия в других организациях;
  • доходы от операций купли-продажи иностранной валюты;
  • штрафы, доходы от пеней и иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба (полученные);
  • доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду);
  • доходы от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности
  • проценты, полученные по договорам займа, кредита и другим подобным договорам;
  • доходы в виде сумм восстановленных резервов;
  • безвозмездно полученное имущество (работ, услуг) и имущественные права;
  • доходы прошлых лет;
  • положительная курсовая разница;
  • доходы от ликвидации имущества;
  • доходы от нецелевого использования средств и имущества, полученного на целевые нужды;
  • кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности;
  • излишки товарно-материальных ценностей, выявленные в результате инвентаризации;
  • другие доходы.

Налоговым законодательством предусмотрено два порядка признания доходов в налоговом учете: кассовый метод и метод начисления.

При этом методе начисление, признание доходов осуществляются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств (имущества или имущественных прав). При методе начисления следует распределять доходы в том случае, если они относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам. Метод начисления более широко применяется и признан для применения в бухгалтерском (финансовом) учете: «Метод начислений в учете позволяет отразить финансовые последствия возникающих фактов хозяйственной жизни в те периоды, когда эти факты имели место, а не тогда, когда получены или выплачены деньги»4. Российским законодательством по бухгалтерскому учету также основополагающим принципом признания доходов является «метод начисления», что следует из содержания п. 12 Положения по бухгалтерскому учету «Учет доходов» ПБУ 9/99.

Из вышесказанного следует, что если организация применяет метод начисления, то порядок признания доходов в налоговом учете соответствует бухгалтерскому учету, поэтому большинство данных о доходах может быть получено из регистров бухгалтерского (финансового) учета и дополнительные учетные регистры для целей налогообложения не потребуются.

Кассовый метод предполагает признание дохода в момент поступления денежных средств, то есть датой получения дохода является дата зачисления средств на расчетный счет или дата фактического поступления денег в кассу организации. Кассовый метод может быть использован налогоплательщиком, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила

1 млн руб. за каждый квартал (ст. 273 НК РФ). Если в течение налогового периода показатель реализации превысил указанный лимит, организация обязана перейти на метод начисления с начала этого налогового периода. При использовании этого метода следует вести налоговый учет доходов от реализации в соответствующем регистре налогового учета.

Читать еще:  Какая температура допустима на рабочем месте (нормы)?

Построение системы регистров налогового учета напрямую зависит от метода признания доходов для целей налогообложения: кассового метода или метода начисления. При применении метода начисления регистрация записей в регистре налогового учета доходов от реализации осуществляется в соответствии с условиями договора, в момент перехода права собственности на товар. Записи в регистре налогового учета осуществляются на основании первичных документов, регистрирующих факт продажи. В случае применения кассового метода регистр налогового учета доходов может быть построен по принципу дублирования информации бухгалтерского (финансового) учета, однако должны быть добавлены графы для отражения документов по оплате. В графе «итого доходов для целей налогообложения» должна быть отражена сумма полученной оплаты в денежной и иной форме.

В Налоговом кодексе, помимо таких понятий, как «доходы от реализации», «внере-ализационые доходы», используется термин «доходы, не учитываемые для целей налогообложения». Необходимость использования этого термина также продиктована отказом от увязки «доходов» с «увеличением капитала» и необходимостью описания всех доходов простым перечислением возможных вариантов.

При определении налоговой базы не учитываются следующие виды доходов:

  • имущество и/или имущественные права, работы и/или услуги, полученные от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющим доходы и расходы по методу начисления;
  • имущество и/или имущественные права, полученные в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательства;
  • имущество и/или имущественные права, полученные в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации;
  • первоначальные вклады участников хозяйственного общества или товарищества при ликвидации хозяйственного общества или товарищества;
  • первоначальные вклады участников договора простого товарищества при выделении доли или разделе имущества; безвозмездная помощь, полученная в соответствии с законодательством РФ;
  • средства, поступившие комиссионеру, агенту или иному поверенному по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору в пользу комитента, принципала и (или) иного доверителя, за исключением сумм вознаграждений;
  • средства, полученные по договорам кредита и займа, а также суммы, полученные в погашение заимствований; имущество, полученное российской организацией: а) от организации, владеющей не менее 50 % уставного (складочного) капитала принимающей организации; б) от организации, владеющей не менее 50 % уставного (складочного) капитала передающей организации; в) от физического лица, владеющего не менее 50 % уставного (складочного) капитала этой организации. Обязательным условием при этом является то, что имущество не должно передаваться третьим лицам в течение года;
  • суммы превышения номинальной стоимости над ценой фактического приобретения организацией собственных акций (долей, паев);
  • имущество, полученное в рамках целевого финансирования;
  • иные специфические доходы, перечисленные в ст. 251 НК РФ.

Доходы, являясь одним из объектов налогового учета, должны быть признаны и классифицированы в соответствии с налоговым законодательством. Налоговый учет доходов строится на принципах рациональности. Участок (фрагмент) системы налогового учета «налоговый учет доходов» является одним из примеров сходства правил бухгалтерского (финансового) и налогового учета. Данные о доходах, содержащиеся в регистрах бухгалтерского (финансового) учета, могут быть использованы как источник информации о доходах в налоговом учете. Бухгалтеру необходимо эффективно использовать структуру субсчетов и аналитических счетов для выделения фрагментов (элементов), где правила бухгалтерского (финансового) и налогового учета различны.

Электронное периодическое издание зарегистрировано в Федеральной службе по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор), свидетельство о регистрации СМИ — ЭЛ № ФС77-41429 от 23.07.2010 г.

Соучредители СМИ: Долганов А.А., Майоров Е.В.

Бухгалтерский и налоговый учет: в чем разница?

Начинающие бухгалтеры порой задают вопрос, как сблизить бухгалтерский учет с налоговым. Чтобы избежать ошибок при сближении бухгалтерского и налогового учета, надо сначала разобраться, в чем их различие. Статья поможет понять разницу в признании доходов, расходов, амортизации, в создании резервов.

Определение бухгалтерского и налогового учета и цель их применения

Обратимся к Налоговому кодексу РФ. В статье 313 НК РФ приведено определение налоговому учету:

Налоговый учет — это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Если организация применяет общую систему налогообложения, то налоговый учет она ведет с целью определить налог на прибыль – это главная цель налогового учета.

Онлайн-курс «Налог на прибыль». Вы научитесь без ошибок вести учет доходов, отражать расходы, определять налоговую базу по налогу на прибыль. А также рассчитывать и уплачивать авансовые платежи и налог, сдавать отчетность. Узнать подробнее

Основной нормативный документ в области ведения бухгалтерского учета — Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 402-ФЗ). Рассмотрим, какое же определение дает данный нормативно-правовой документ бухгалтерскому учету.

Бухгалтерский учет — формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными Законом № 402-ФЗ, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 2 ст. 1 Закона № 402-ФЗ).

Цель бухгалтерского учета — составить бухгалтерскую (финансовую) отчетность, на основании которой можно судить о результатах деятельности организации, что невозможно сделать, пользуясь данными налогового учета. Например, решение о предоставлении организации кредита или займа в большинстве случаев осуществляется на основании представленной бухгалтерской (финансовой) отчетности. Она же необходима и для участия в конкурсах, аукционах и т.д. Почему же внешним пользователям нужна именно бухгалтерская (финансовая) отчетность? – только на основании бухгалтерской (финансовой) отчетности можно судить об экономическом положении организации.

Не меньший интерес вызывает бухгалтерская отчетность и у внутренних пользователей: учредителей, руководителей и т.д. Дело в том, что на основании бухгалтерской отчетности они принимают управленческие решения.

Итог из вышесказанного: налоговый учет позволяет государственным органам контролировать полноту и своевременность уплаты налогов. А бухгалтерский учет, в свою очередь, ведется с целью составить бухгалтерскую отчетность, на основании которой можно судить о результатах финансово-хозяйственной деятельности организации.

Итак, организации, являющиеся плательщиками налога на прибыль, вместе с бухгалтерским учетом ведут налоговый учет в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.

Основные отличия между бухгалтерским и налоговым учетом

В рамках данного раздела рассмотрим следующие различия между бухгалтерским и налоговым учетом:

Различия в признание доходов в бухгалтерском и налоговом учете

Вывод при сравнении доходов, формируемых в бухгалтерском и налоговом учете: в общем случае данные налогового учета будут совпадать с данными бухгалтерского учета. И все-таки правильнее сделать акцент, что совпадение рассмотренных видов доходов происходит «в общем случае». Поэтому при ведении бухгалтерского и налогового учета нельзя забывать и о случаях частных: при признании доходов в налоговом учете есть несколько особенностей. Далее в статье рассмотрим их по порядку.

Особенности признания доходов в налоговом и бухгалтерском учете

1. Классификация доходов в бухгалтерском учете в отдельных случаях отличается от классификации доходов, формируемых в налоговом учете

Например, в доходы, формируемые в бухгалтерском учете, можно включить доходы от участия в капитале других организаций, согласно п. 5 и 7 ПБУ 9/99, как в доходы от обычных видов деятельности при условии, что для организации это является предметом ее деятельности, так и в прочие доходы, если это предметом деятельности не является.

А вот в налоговом учете доходы от долевого участия в других организациях (за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации) следует всегда относить к внереализационным доходам. Это требование п. 1 ст. 250 НК РФ.

2. Перечень доходов, не формируемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, несколько шире, чем перечень доходов, которые не следует учитывать в бухгалтерском учете

Например, не является доходом поступление в виде имущества, имеющего денежную оценку, которое получено в виде взноса (вклада) в уставный капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены над номинальной стоимостью (первоначальным размером)) (пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ). Данного вида поступления в перечне доходов, которые не следует учитывать в бухгалтерском учете, нет.

3. Дата признания доходов в целях бухгалтерского учета может отличаться от даты признания в целях налогового учета

Вести учет доходов в отдельных случаях можно не только методом начисления, но и кассовым методом. Бухгалтерский учет, в общем случае, организации могут вести только методом начисления, за исключением субъектов малого предпринимательства. А вот налоговый учет доходов можно вести как кассовым методом, так и методом начисления. Вот здесь и следует понимать, что если в двух рассматриваемых видах учетов доходы будут признаваться разными методами, то это приведет к разнице в дате признания этих доходов.

Различия в признании расходов в бухгалтерском и налоговом учете

Порядок учета расходов в бухгалтерском учете регламентирует ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н.

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) (п. 2 ПБУ 10/99).

Не признается расходами организации выбытие активов (п. 3 ПБУ 10/99):

  • в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т п.);
  • вклады в уставные капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);
  • по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т п.;
  • в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
  • в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
  • в погашение кредита, займа, полученных организацией.
Читать еще:  Как использовать льготу по налогу на имущество по энергоэффективной недвижимости?

Сравним, в чем же отличие в признании расходов в налоговом учете.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

То есть, для того, чтобы признать в налоговом учете расход, должны выполняться следующие условия:

  1. затраты обоснованы;
  2. затраты документально подтверждены;
  3. затраты произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В бухгалтерском же учете расходы признаются при наличии условий, поименованных в п. 16 ПБУ 10/99:

  • расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
  • сумма расхода может быть определена;
  • есть уверенность, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Исходя из вышесказанного: в общем случае, на стадии признания расходов данные налогового учета и бухгалтерского учета совпадут

Но также как и с доходами, расходы в бухгалтерском и налоговом учете все же будут различаться, так как, например, в налоговом учете признаются не все расходы, учитываемые в бухгалтерском учете. Есть и другие различия. Рассмотрим данный вопрос более подробно.

  1. Часть расходов, которые учитываются в бухгалтерском учете, в целях налогообложения прибыли учитываться не будут. В ст. 270 НК РФ поименованы расходы, которые в целях налогового учета не учитываются. Например, расходы в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения; в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет; в виде взноса в уставный (складочный) капитал и другие расходы. В свою очередь, в бухгалтерском учете, указанные расходы учитываются.
  2. Часть расходов в налоговом учете являются нормируемыми, что существенно отличается от бухгалтерского учета. Например, расходы на капитальные вложения для целей налогообложения прибыли являются нормируемыми в соответствии с п.9 ст.258 НК РФ. В свою очередь в бухгалтерском учете можно учесть в расходах всю сумму расходов на капитальные вложения.
  3. Момент признания расходов в налоговом учете может отличаться от момента признания в бухгалтерском учете, даже если расходы будут признаваться в одинаковой сумме. Обратите внимание, что порядок признания расходов в налоговом учете при методе начисления представлен в ст. 272 НК РФ, при кассовом методе — в ст. 273 НК РФ. Например, расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом могут возникнуть при учете курсовых разниц.

Также остановимся на прямых и косвенных расходах в налоговом учете.

К прямым расходам, например, можно отнести расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг и другие расходы (п. 1 ст. 318 НК РФ).

К косвенным расходам относят все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода (ст. 318 НК РФ).

В бухгалтерском же учете нет такого деления расходов. Это может привести к расхождениям между двумя рассматриваемыми видами учета.

Особенности ведения налогового учета доходов

Особенности налогового учета доходов организации

Введенная в действие глава 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса превзошла все ожидания специалистов в области бухгалтерского учета и налогообложения. Положения главы 25 трансформировали используемый ранее метод расчета налогооблагаемой прибыли по средствам корректировки бухгалтерской прибыли с применением специальной отчетной формы в форму самостоятельного налогового учета.

Налоговый учет — система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным

В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.[8]

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.[1]

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

В случае, если налогоплательщик начал осуществлять новые виды деятельности, он также обязан определить и отразить в учетной политике для целей налогообложения принципы и порядок отражения для целей налогообложения этих видов деятельности.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Подтверждением данных налогового учета являются:

1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

2) аналитические регистры налогового учета;

3) расчет налоговой базы.

Содержание данных налогового учета (в том числе данных первичных документов) является налоговой тайной. Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в данных налогового учета, обязаны хранить налоговую тайну. За ее разглашение они несут ответственность, установленную действующим законодательством.[1]

Учетная политика для целей налогообложения — выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Основной задачей при разработке учетной политики для целей налогообложения является создание оптимальной системы налогового учета.

Фирмы при организации налогового и бухгалтерского учета стремится к их сближению. Но при этом надо помнить, что совмещение бухгалтерского и налогового учета возможно только в случае, когда налоговый учет ведется методом начисления. При кассовом методе это невозможно, поскольку в этом случае не совпадают требования бухгалтерского и налогового учета в отношении момента отражения хозяйственных операций.

Так как гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ построена на терминах «доходы» и «расходы», законодательство должно было определить их предельно четко. Но в главе 25 не содержится трактовок этих понятий несмотря на то, что они являются ключевыми для правильного исчисления налога на прибыль, тогда как в других главах базовые термины определены. В таком случае приходится обращаться к первой части, которая является общей для всего НК РФ.

Таким образом, НК РФ (также как и ПБУ 9/99) понимает под доходами экономическую выгоду. Однако в отличие от ПБУ 9/99 в НК РФ нет увязки экономических выгод с увеличением капитала организации. Это вполне понятно, так как увязывание получения доходов с приростом капитала потребовало бы законодательного объяснения термина «капитал».

В отношение доходов в налоговом законодательстве можно сделать следующие выводы:

1. В отличие от бухгалтерского учета в налоговом законодательстве под доходами понимается поступление любых экономических выгод в организацию (кроме сумм косвенных налогов), а не только тех, которые приводят к увеличению собственного капитала (за исключением вкладов собственников);

2. В рамках гл. 25 НК РФ налоговые доходы подразделяются на учитываемые в целях исчисления налога на прибыль;

3. Список налоговых доходов, не учитываемых для целей налогообложения, закрыт, поэтому любые поступления экономических выгод, не поименованные в данном списке, учитываются для целей исчисления налога на прибыль.

При заключении договоров и сделок необходимо обратить внимание на поступления, которые не будут относится к доходам по правилам

бухгалтерского учета, но являются доходами, учитываемыми при исчислении налога на прибыль, в соответствии с НК РФ. При данных поступлениях следует предусмотреть такие способы их получения, которые не приведут к увеличению облагаемой базы по налогу на прибыль.

Организация налогового учета доходов организации

«Налоговый вестник», N 6, 2003

1. Общие положения

В соответствии с п.1 ст.248 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) все доходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль организаций, подразделяются на два основных вида:

  1. доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее — доходы от реализации);
  2. внереализационные доходы.

Таким образом, в отличие от бухгалтерского в налоговом учете отсутствуют понятия «операционные доходы» и «чрезвычайные доходы».

При этом все доходы, которые в бухгалтерском учете относятся к чрезвычайным, для целей налогообложения учитываются как внереализационные, а так называемые бухгалтерские операционные доходы для целей налогообложения могут быть как доходами от реализации (в части выручки от реализации имущества и обязательств организации), так и внереализационными доходами (в части прочих операционных доходов).

При определении доходов из них исключаются суммы налогов (НДС и налог с продаж), предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В соответствии с п.1 ст.248 НК РФ доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета.

Согласно п.3 ст.248 НК РФ доходы, выраженные в иностранной валюте или в условных денежных единицах, учитываются в совокупности с доходами, выраженными в рублях. При этом доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России, установленному на дату признания этих доходов, то есть при учетной политике по методу начисления — на дату реализации, а при учетной политике по кассовому методу — на дату оплаты. Данное положение подтверждается и в ст.ст.271 и 273 НК РФ, а также в ст.316 НК РФ, в соответствии с которой если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в валюте иностранного государства, то сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли на дату реализации, то есть на дату перехода права собственности.

Читать еще:  Форма п-услуги - заполнение и порядок сдачи

Возникающие при этом курсовые разницы включаются в состав внереализационных доходов или расходов в соответствии со ст.ст.250 и 265 НК РФ.

Кроме того, согласно ст.316 НК РФ если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в условных единицах, сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли по курсу, установленному Банком России на дату реализации. При этом возникшие суммовые разницы включаются в состав внереализационных доходов (расходов) в зависимости от возникшей разницы.

Хотелось бы обратить внимание читателей на разъяснения, данные МНС России в п.4 Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729. В них указывается, что если договором цена товара (работ, услуг), имущественных прав определена в условных единицах и при этом сторонами в договоре согласована дата, на которую определяется цена договора исходя из курса условной единицы, суммовые разницы возникают только тогда, когда момент реализации приходится на более раннюю дату, чем установлена сторонами для определения цены договора.

Таким образом, можно сделать вывод, что правила учета выручки для целей налогообложения в большинстве своем соответствуют правилам ее отражения на счетах бухгалтерского учета. Похожая ситуация складывается и в отношении внереализационных доходов.

Поэтому налоговый учет доходов целесообразно построить на базе бухгалтерского учета. Для этого в регистры бухгалтерского учета вводятся специальные графы для отражения каждого из показателей, необходимых для составления декларации по налогу на прибыль, или открываются отдельные субсчета к счетам 90, 91 и 99 (в части учета чрезвычайных доходов).

При этом в отдельную группу выделяются доходы, не учитываемые для целей налогообложения.

Кроме того, по ряду доходов необходимо будет произвести специальный расчет их суммы для целей налогообложения (если выявляется доход, который не находит отражения на счетах бухгалтерского учета в данном отчетном периоде, или правила определения размера дохода в бухгалтерском и налоговом учете различаются). Например, такой расчет может потребоваться, если для целей налогообложения необходимо применение рыночных цен.

Оформляются все расчеты составляемой в произвольной форме справкой бухгалтера.

Поскольку перечень поступлений, отражаемых в бухгалтерском учете на счетах учета доходов, но не признаваемых таковыми, очень невелик, при организации налогового учета целесообразно предусмотреть для так называемых бухгалтерских доходов, не учитываемых при исчислении налога на прибыль, специальные строки и/или графы в бухгалтерских регистрах либо отражение таких доходов на отдельных субсчетах с последующим составлением по ним справки бухгалтера. Если рассматриваемые доходы легко определяются на основании данных первичных учетных документов либо носят разовый характер, можно в бухгалтерском учете их не выделять, а для целей налогообложения составить по ним справку бухгалтера на основании бухгалтерских первичных учетных документов.

Все остальные отраженные на счетах бухгалтерского учета доходы следует разделить для целей налогообложения на две группы:

  • доходы от реализации;
  • внереализационные доходы.

Для исчисления налога на прибыль по каждой из этих групп нам понадобится общая сумма доходов, учитываемых для целей налогообложения, а также данные по некоторым (но не всем) видам доходов, входящим в данные группы.

2. Учет доходов от реализации

Согласно ст.316 НК РФ доходы от реализации определяются по видам деятельности, если для данного вида деятельности предусмотрен иной порядок налогообложения, применяется иная ставка налога либо предусмотрен иной отличный от общего порядок учета прибыли и убытка, полученного от данного вида деятельности. Во всех остальных случаях раздельный учет доходов для целей налогообложения формально не требуется. Однако на самом деле это положение НК РФ нарушается при составлении декларации по налогу на прибыль. Для ее заполнения понадобятся данные по целому ряду доходов, налоговый учет которых в соответствии со ст.316 НК РФ не предусмотрен.

В ст.316 НК РФ установлено, что сумма выручки от реализации определяется налогоплательщиком в соответствии со ст.249 НК РФ с учетом положений ст.251 НК РФ (то есть за минусом необлагаемых доходов) на дату признания доходов и расходов в соответствии с выбранным налогоплательщиком методом признания доходов и расходов для целей налогообложения. Кроме того, необходимо учитывать установленные НК РФ правила признания отдельных видов доходов для целей налогообложения. Такие особенности и даты признания доходов для целей налогообложения приведены в табл. 1 и 2.

Дата признания доходов от реализации при определении налогооблагаемой прибыли по методу начисления

Порядок определения выручки от реализации

Для заполнения на основании данных налогового учета доходов от реализации декларации по налогу на прибыль мы рекомендуем составить единую ведомость «Учет доходов от реализации для целей исчисления налога на прибыль», в которой будут учтены все предъявляемые НК РФ требования к учету таких доходов и составлению налоговой отчетности (см. табл. 3).

Необходимо иметь в виду, что по каждой из строк предлагаемой вниманию читателей табл. 3 может потребоваться корректировка данных бухгалтерского учета для целей налогообложения в следующих случаях:

  • необходимость применения рыночных цен в соответствии со ст.40 НК РФ;
  • необходимость учета доходов в разных налоговых периодах (см. табл. 1);
  • отличие правил признания выручки для целей бухгалтерского и налогового учета (см. табл. 1).

Подобные корректировки лучше всего оформлять специальными расчетами в виде справок бухгалтера, составляемых в произвольной форме. Если требующих корректировки операций определенного вида достаточно много, целесообразно организовать их аналитический учет либо в специальном регистре (ведомость, журнал и т.п.), либо на отдельных субсчетах.

При заполнении предлагаемого регистра (табл. 3) в течение всего года в него последовательно вносятся данные в соответствующую конкретному месяцу графу. В результате в течение налогового периода (нарастающим итогом с начала года) формируется вся необходимая информация для расчета налога на прибыль и составления налоговой декларации.

Учет доходов от реализации за 2003 г. (при учетной политике по методу начисления)

Бухгалтер: ___________ Платежкина С.С.

3. Учет внереализационных доходов

Для целей налогообложения к внереализационным относятся все доходы, которые не являются доходами от реализации, то есть не связаны с расчетами за товары, работы, услуги, имущество либо имущественные права.

В состав таких доходов входят почти все поступления, отражаемые в бухгалтерском учете по кредиту счета 91 (за исключением доходов от реализации имущества, в том числе имущественных прав), а также чрезвычайные доходы, учитываемые по кредиту счета 99.

Перечень внереализационных доходов для целей исчисления налога на прибыль приведен в ст.250 НК РФ. При этом следует иметь в виду, что данный перечень не является исчерпывающим (он не закрыт). Поэтому к внереализационным также следует относить любые иные доходы (кроме перечисленных в ст.250 НК РФ), если они подпадают под определение дохода (практически там отсутствующее), приведенное в ст.248 Кодекса (в том числе связанные с осуществлением операций, приведенных в ст.ст.39 и 250 НК РФ), и не указаны в ст.251 НК РФ.

В соответствии со ст.317 НК РФ при определении внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договора. Если условиями договора не установлен размер штрафных санкций или возмещения убытков, у налогоплательщика — получателя не возникает обязанности для начисления внереализационных доходов по этому виду доходов. При взыскании долга в судебном порядке обязанность по начислению этого внереализационного дохода у налогоплательщика появляется на основании решения суда, вступившего в законную силу.

При этом в п.4 Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации указывается, что если условиями договоров предусмотрены все обстоятельства, при которых возникает ответственность контрагентов в виде штрафных санкций или возмещения убытков, то доходы признаются полученными налогоплательщиком при появлении этих обстоятельств, с которыми условия договора связывают возникновение штрафных санкций или возмещение убытков, вне зависимости от претензий, предъявленных налогоплательщиком контрагенту, но при отсутствии возражений должника. Если обстоятельства, приводящие к возникновению вышеупомянутых обстоятельств, не могут классифицироваться однозначно (по мнению автора, это будет иметь место, например, в случае, если в договоре говорится об обязательности предъявления претензий и получения ответа на них по любым суммам пеней или штрафных санкций), то подобные доходы (а у контрагента по договору — расходы) признаются по мере признания их должником либо по мере вступления в законную силу решения суда.

При организации учета внереализационных доходов особое внимание читателям журнала необходимо обратить на правила их отражения в бухгалтерском учете и для целей налогообложения, которые не всегда совпадают. В первую очередь, это относится к датам признания внереализационных доходов в бухгалтерском учете и для целей налогообложения.

Особенности бухгалтерского и налогового учета внереализационных доходов и даты их признания для целей налогообложения приведены в табл. 4.

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector